公立医院作为保障全民健康的重要载体，其税收征收管理政策的演变始终与国家治理理念、经济体制变革和社会需求紧密相连。梳理中国公立医院税收制度的历史脉络，对比国际典型国家的实践经验，不仅能为当下公立医院改革提供镜鉴，更能从制度演进中提炼出优化税收管理的系统性思路。

一、中国公立医院税收制度的历史演进：从仁政理念到制度规范

中国公立医院的税收政策伴随着朝代更迭和社会转型，呈现出从伦理约束到制度规范的发展轨迹，其核心始终围绕“公益性”这一根本属性展开调整。

（一）古代官办医院：以“仁政”为核心的免税主导模式

中国古代官办医疗机构的税收政策以“恤民”为宗旨，形成了“以免税为原则，以缴税为例外”的基本框架。汉代元始二年设立的时疫病院和军中“庵庐”，作为早期公立医院的雏形，其运营经费主要依赖政府拨款，尚未形成明确的税收制度，但 “政府主导、免费救治” 的模式已奠定了公益属性的基础。

宋代是官办医院制度化发展的高峰，其税收政策体现了成熟的治理智慧。宋徽宗时期推广的 “安济坊” 作为官办医院典范，明确规定 “收治贫病，不取分文”，经费 90% 以上来自财政拨款。在税收方面，安济坊拥有的 “学田”“官田” 属于国有资产，免征田赋；诊疗、施药等核心服务作为 “仁政” 范畴，免征商税；自产自用的药材制剂也享受 “市税” 减免。这种 “财政拨款 + 全面免税” 的模式，比英国《济贫法》早 500 年，展现了古代中国在公共卫生领域的制度领先性。

明清时期，官办医院的税收政策在延续宋代框架的基础上，对非医疗经营性收入开始有限征税。明代南京惠民药局附设药铺的售药利润需缴纳 3% 的“门摊税”，清代养济院在战争时期可能被摊派“协饷”（如顺治三年按年度经费的 20% 征收），但核心医疗活动仍保持免税。这种“公益免税+有限经营征税”的模式，既保障了官办医院的基本运营，又通过税收杠杆防止其偏离公益目标，体现了传统治理中“经权结合”的智慧。

（二）近现代公立医院：从无序到规范的转型探索

1912 年至 1949 年间，中国公立医院在时局动荡中经历了从传统向现代的艰难转型，税收政策也呈现出多元化特征。北洋政府时期，公立医院如北京中央医院（今北大人民医院）的政府拨款仅占 25%，税收政策尚未明确，但医疗服务收入和社会捐赠因用于公益事业而未被征税，仅对特需病房等营利性活动征收 1%-3% 的营业税，实际税负不足总收入的 1%。

国民政府时期，1930 年《医院规则》首次明确公立医院为 “地方政府直属机构”，其医疗服务收入和政府补助免征营业税、所得税，但对“头等病房”等高价服务收入开始规范征税。1940 年重庆某公立医院特需服务收入按 3% 税率缴纳，税负仅为 0.15%，体现了 “以税限利” 的政策意图。这一时期教会医院凭借治外法权长期免税，直至 1930 年代本土化后才对部分收入征税，而解放区医院如陕甘宁边区中央医院实行 “供给制”，医疗服务免费，免征一切税款，形成了特殊历史条件下的税收实践。

（三）新中国成立后：与经济体制同步调整的税收政策

计划经济时期（1949-1970 年代末），公立医院作为事业单位被纳入政府计划体系，政府拨款占医院收入的 60%-80%，医疗服务实行低收费，药品加成（15%）作为补充。这一阶段公立医院完全依靠财政拨款，没有经营性收入，因此无需缴纳任何税种，税收政策与计划经济体制高度契合。

改革开放至新医改前（1980-2008 年），公立医院走向 “半市场化”，政府补助比例降至不足 10%，“以药养医” 成为经费核心支柱。1993 年《营业税暂行条例》规定 “医院、诊所免征营业税”，但未区分基本医疗与特需服务；药品销售按 17% 缴纳增值税，自产自用制剂免税；医院作为非营利组织免征企业所得税。2000 年《关于城镇医药卫生体制改革的指导意见》将医疗机构划分为“非营利性”与“营利性”，2001 年财税〔2000〕42 号文明确非营利性医院医疗服务收入免税，非医疗服务收入如租赁、培训等需缴税，但用于改善医疗条件的部分可抵扣应纳税所得额，形成了 “分类管理、有限征税” 的政策框架。

2009 年新医改以来，公立医院税收政策进一步向强化公益性倾斜。2016 年营改增后，医疗机构提供的医疗服务持续免征增值税，2023 年政策延续至 2027 年并写入《增值税法》；企业所得税方面，医疗服务收入、财政补助等非营利性收入免税，非医疗收入缴税但可抵扣；房产税、城镇土地使用税、车船税等均享受减免。这一时期通过“税收减免 + 财政托底”双轨制，推动公立医院从“以药养医”向“服务收费 + 财政补助 + 医保支付” 转型，税收政策成为巩固公益性的重要工具。

二、国际公立医院税收制度比较：多元模式下的共性与差异

全球主要国家基于不同的医疗体系定位，形成了各具特色的公立医院税收政策，其经验为中国优化税收管理提供了多维参考。

（一）英国：政府主导型体系下的税收全支撑模式

英国国家医疗服务体系（NHS）作为政府主导型公立医疗的典范，其公立医院（NHS Trusts）资金 90% 以上来自国家税收，实行免费医疗。在税收政策上，NHS 提供的医疗服务免征增值税，但药品采购若涉及商业流通仍需缴纳（政府通过财政补贴覆盖）；公立医院作为政府机构无独立法人资格，不涉及企业所得税；自用房产、土地属于政府资产，免征房产税和土地使用税。这种 “高税收支撑 + 全面免税” 的模式，将公立医院运营完全纳入政府财政体系，公益性通过行政指令直接保障，但也面临税收负担重、运营效率待提升的挑战。

（二）美国：混合模式下的税收杠杆调节机制

美国公立医院占比约 20%，主要包括退伍军人医院和公立医院联合体，资金来源为政府拨款（40%）和服务收费（60%）。符合 IRS 501 (c)(3) 条款的非营利性公立医院，医疗服务收入免征联邦所得税，房产税、销售税可申请减免，但非医疗收入（如停车场、商业租赁）需纳税。与中国相比，美国非营利医院的税收优惠界限更模糊，“相关业务” 免税标准弹性较大，导致公益性与市场性矛盾突出，而中国通过明确列举免税收入（如医疗服务、财政补助）和严格限定非医疗收入用途，实现了更精细的分类管理。

（三）德国：社会医保主导下的公益性税收定位

德国公立医院占比 35%，属于 “公益性法人”，资金来自医保支付（70%）和政府补贴（30%）。根据《德国增值税法》，医疗服务免征增值税，药品销售按 7% 低税率征收（普通商品 19%）；非营利性公立医院收入免征所得税，但需证明 “非营利性用途”；州政府举办的医院享受房产税减免，教会医院需缴纳部分税款。德国模式的特点是通过社会医保筹资减轻政府财政压力，税收政策与 “公益性法人” 定位挂钩，允许医院适度自主运营但严格限制盈利分配，这对中国探索 “医保支付 + 税收优惠” 的协同机制具有参考价值。

（四）新加坡：政府调控与个人责任结合的税收优化策略

新加坡公立医院占比 80%，由两大医疗集团运营，资金来源为政府补贴（30%）、医保和个人付费，实行分级收费。医疗服务免征商品与服务税（GST，7%），药品销售需缴纳 GST 但政府补贴患者；公立医院作为法定机构不缴企业所得税；自用房产按评估价的 4% 缴纳财产税（商业地产 10%）。新加坡的创新在于通过分级税收引导资源合理使用 —— 对基础医疗服务全免税，对高端病房适度征税，同时建立个人储蓄（MediSave）与政府补贴的结合机制，这种 “精准免税 + 个人分担” 的模式，为中国优化特需服务税收政策提供了思路。

（五）国际比较视角下的中国特色与差异

对比国际经验，中国公立医院税收政策呈现出三大特色：一是增值税全链条优惠，覆盖医疗服务、自产制剂、政府购买服务等，范围超过德国（仅服务免税）和美国（部分医院免税）；二是企业所得税分类管理更细致，明确区分非营利性与营利性收入，且允许非医疗收入抵扣用于改善医疗条件的部分；三是财产税减免力度大，自用房产、土地几乎全免，而新加坡、德国仍保留部分征收。这些差异本质上反映了中国 “政府主导下的市场化调节” 思路，通过大规模税收优惠降低医院运营成本，同时保留适度自主创收空间，以适应转型期需求。

三、历史与国际经验对当代公立医院税收征收管理的启示

梳理中国公立医院税收制度的历史脉络，对比国际典型模式，可从以下维度提炼优化税收征收管理的系统性经验。

（一）坚持公益性导向的税收政策核心定位

从宋代安济坊 “以免税彰显仁政”到新医改后“以税收巩固公益”，中国公立医院税收政策始终围绕公益性展开。历史经验表明，若对核心医疗活动征税（如南宋提议提高药局药价被朱熹弹劾），会被视为 “与民争利”，背离设立初衷。国际上，英国 NHS 通过税收全支撑保障公益，德国将“公益性法人”定位写入税收政策，均印证了公益性与税收优惠的内在关联。

当前，我国应进一步强化税收政策对公益性的支撑：一是严格限定免税范围，确保《增值税法》规定的医疗服务免税仅适用于政府指导价范围内的基本医疗项目，对特需服务（如高端体检、国际部诊疗）按市场化原则征税，参考新加坡对高端病房征收 GST 的做法，引导资源向基本医疗倾斜；二是对非医疗收入（如商业租赁、培训）建立“用途监管”机制，要求盈利部分必须用于科研或基层医疗，防止资源偏离公益目标，可借鉴德国对“非营利性用途”的定期审核制度。

（二）构建与医改目标协同的税收政策体系

我国公立医院税收政策的演进始终与医改目标深度绑定：2009 年新医改破除 “以药养医”，配套取消药品加成并调整医疗服务价格；二十届三中全会医改推动 “三医联动”，税收政策通过增值税全链条优惠、企业所得税分类管理等配合改革。历史教训也表明，改革开放至新医改前，税收政策对 “以药养医”的约束不足，导致药品销售增值税（17%）反而促使医院倾向高价药品，加剧“看病贵”问题。

未来需进一步强化税收与医改的协同：一是建立税收政策与 DRG/DIP 支付方式改革的联动机制，对通过控费提质实现盈余的医院，在企业所得税抵扣比例上给予优惠，参考德国“成本核算 + 医保谈判”模式，推动医院主动控费；二是将税收优惠与分级诊疗政策结合，对下沉基层的优质医疗资源（如国家医学中心分支机构）给予额外税收减免，引导资源均衡配置；三是针对药品耗材集采常态化，优化相关税收处理，如对集采后药品价格下降导致的进项税抵扣减少，可通过财政补贴或扩大免税范围予以平衡。

（三）完善税收优惠与财政投入的协同机制

我国古代官办医院经费以“政府拨款为主，社会捐赠为辅”，宋代安济坊“每人日支米一升，钱十文” 全部由官库支出，这种 “财政托底 + 税收减免” 的模式保障了政策连续性。现代国际比较中，英国 NHS 的“税收 - 服务”直接挂钩、新加坡 “财政补贴 + 税收优惠”的双轨制，均证明了税收与财政协同的重要性。

当前，我国应进一步优化两者的协同效应：一是参考英国设立 “医疗卫生专项税” 的思路，探索将增值税、企业所得税的部分增量定向用于公立医院建设，提升资金透明度；二是建立财政补助与税收减免的分类分工机制 —— 财政投入聚焦基建、设备等长期资本性支出，税收优惠侧重运营成本降低，形成互补而非替代关系；三是针对区域差异，加大中央财政对中西部地区公立医院的转移支付，同时允许地方在房产税、城镇土地使用税等地方税种上实施差异化减免，推动区域均衡发展，如重庆、宁夏等地财政补助占比已超过全国平均水平，可作为示范推广。

（四）强化税收监管与服务的现代化能力

中国古代对官办医院的税收管理已体现出制度智慧，宋代安济坊要求医生记录 “手历”（病历）以考核绩效，明清惠民药局经费纳入“存留银”管理，形成早期的财务监管机制。近现代以来，从北洋政府时期的模糊征税到 2001 年财税〔2000〕42 号文的分类管理，税收监管逐步规范化，但仍存在非医疗收入界定模糊、税负不公等问题。

提升现代税收治理能力需从三方面入手：一是建立公立医院税收信用体系，将税收优惠享受情况与医院等级评审、财政补助挂钩，参考美国非营利医院的 “社区服务报告” 制度，要求公立医院定期披露税收优惠使用情况；二是运用大数据技术强化监管，打通税务、医保、卫健部门的数据接口，实现对医院收入结构、药品耗材流转的全流程监控，防止税收流失；三是优化纳税服务，针对公立医院特殊性开展专项政策辅导，简化免税申报流程，同时加强对特需服务、非医疗收入的纳税指导，提升遵从度。

（五）借鉴国际经验优化税收政策工具组合

国际比较表明，没有统一的最优税收模式，各国均根据自身 “政府-市场-社会” 关系定位调整政策工具。英国的高税收支撑适合强政府治理模式，美国的税收杠杆适用于多元市场主体，德国的社会合作模式依赖医保与税收协同，新加坡的个人责任模式强调精准调控。

我国应立足国情，构建“目标导向+工具多元”的政策体系：一是在增值税方面，保持基本医疗服务全免税，对特需服务按 6% 税率征收，体现“保基本、调高端”；二是企业所得税方面，对非医疗收入实行排除免税范围，且规范并限定其用途；三是财产税方面，对公立医院自用房产、土地维持免税，对出租部分按 12% 税率征收房产税，与民用住宅区分；四是创新税收优惠形式，可借鉴新加坡“药品津贴计划”，通过税收补贴而非直接减免，提高政策精准度。

公立医院税收征收管理不仅是财政经济问题，更是关乎民生福祉的社会治理命题。从宋代安济坊的 “仁政免税” 到当代 “税收巩固公益”，从英国 NHS 的国家税收支撑到新加坡的精准税收调控，不同时代、不同国家的实践共同揭示了一个规律：只有将税收政策与公立医院的公益性本质、国家医疗体系定位、经济社会发展阶段深度结合，才能构建既保障公平又兼顾效率的现代税收治理体系。当前中国公立医院改革已进入深水区，需以历史为镜、以国际为鉴，在税收政策设计中把握好 “公益性与效率性”“统一性与差异性”“稳定性与创新性” 的平衡，为健康中国建设提供坚实的制度支撑。

注释：

1. 庵庐：汉代军队中设立的临时医疗机构，主要用于收治患病士兵。据《后汉书·皇甫规传》记载：“军中大疫，死者十三四，规亲入庵庐，巡视将士。” 这类机构由政府直接管理，属于早期公立医院雏形，其运营经费依赖军费拨款，医疗服务不向士兵收费（《后汉书·皇甫规传》）。  

2. 安济坊：北宋官办医疗机构，由苏轼在杭州创办的“安乐坊”演变而来。崇宁元年（1102年）宋徽宗将其收归政府管理并推广至全国，成为制度化的医疗救助机构。据《宋会要辑稿·食货》记载，安济坊“以病人轻重而异室处之，以防渐染”，并配备专职医护人员，经费主要来自朝廷赐田和地方财政拨款（《宋会要辑稿·食货》）。  

3. “收治贫病，不取分文”：宋代安济坊的运营原则，见于《庆元条法事类》规定：“安济坊收治贫病，应给医药米粮，不得辄取病家钱物。” 该政策将医疗救助作为仁政体现，核心服务完全免税，与同期欧洲医院向教会缴纳“什一税”形成对比（《庆元条法事类》卷八十）。  

4.门摊税：明代对商业店铺征收的营业税，税率约为营业额的3%。南京惠民药局附设药铺的售药利润需缴纳此税，见《明史·食货志》记载：“凡市肆门摊税，视其店肆大小征之，药铺属之”（ 《明史·食货志五》）。  

5.协饷：清代战争时期的临时税赋，顺治三年（1646年）规定江南地区惠民药局需按年度经费的20%缴纳，用于军费开支。据《清世祖实录》记载，该税“按各局经费摊派，不得苛索病家”（《清世祖实录》卷二十五）。  

6.商品与服务税（GST）：新加坡对商品和服务征收的增值税，标准税率为7%。根据《新加坡消费税法案》，公立医院基本医疗服务免征GST，但特需病房（如头等病房）收费需按全额税率缴纳（《新加坡消费税法案》（Goods and Services Tax Act, Cap. 104），新加坡政府2023年修订版，第34条）。  

7.DRG（Diagnosis Related Groups）：疾病诊断相关分组，基于患者疾病诊断、治疗方式等因素将病例分组，每组对应固定医保支付标准。2024年国家医保局发布《DRG/DIP支付方式改革三年行动计划》，要求全国95%以上统筹地区实施DRG付费[《国家医疗保障局关于印发DRG/DIP支付方式改革三年行动计划的通知》（医保发〔2023〕26号）]。

8. DIP（Diagnosis-Intervention Packet）：大数据诊断与干预分组，利用历史病例数据对病种赋予分值，医保按分值付费。参考《关于印发DRG/DIP支付方式改革工作考核办法的通知》（医保办发〔2023〕26号），DIP付费通过“病种分值×分值单价”确定支付金额[《国家医疗保障局办公室关于印发DRG/DIP支付方式改革工作考核办法的通知》（医保办发〔2023〕26号）]。