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研发费用减税效应及上市公司研发费加计扣除分析

发布时间:2021-11-09 字体: 放大 缩小 作者: 阅读数:344

今年一季度末,财政部和国家税务总局下发了《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》(2021年第13号公告),明确“制造业企业开展研发活动中实际发生的研发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按规定据实扣除的基础上,自2021年1月1日起,再按照实际发生额的100%在税前加计扣除;形成无形资产的,自2021年1月1日起,按照无形资产成本的200%在税前摊销。”这意味着自今年开始,国家将通过减少税基优惠方式给予制造业为主的企业研发投入更多的补助,对我国制造业企业而言,税收挡板效应更加明显。

本文通过分析研发费用加计扣除降税的决定因素,发现上市公司在享受研发费用加计扣除税收优惠政策过程中可能存在的问题,帮助企业正确把握这一税收优惠,以便做出正确的决策。

研发费用加计扣除作为一项鼓励研发投资的税收优惠无疑会减轻企业所得税负,起到税收挡板的作用。在适用法定税率25%的情况下,研发投资按100%加计扣除,可以抵减50%的所得税,减去研发投资本身抵税额后相当于增加了25%的减税额,即国家额外补贴研发投资的四分之一,实际研发投资仅为研发投资的50%。

目前进行研发费用加计扣除是企业税收筹划的可选方案之一,近期,华能集团以研发费用加计扣除减税4.6亿为目标,花费6400多万元寻求专业机构帮助就是典型案例。

一、研发费用加计扣除降税的决定因素分析

研发费用是指企业从事研发活动所发生的费用支出,研发活动指企业为获得科学与技术新知识,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、产品(服务)、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。研发费用支出与其它成本费用支出最大的不同点,在于可以在企业所得税前按照实际发生的符合条件的支出和规定的比例加计扣除抵减应税所得,减应交企业所得税。也就是说,税前实际扣除的支出要大于实际发生的研发费用,从而产生了减税的效应,那么影响研发费用加计扣除减税的因素有哪些呢?

(一)研发费用加计扣除减税的因素

研发费用加计扣除额等于符合条件的研发支出乘以加计扣除比例,可以抵减的税额等于研发费用加计扣除额乘以实际适用税率。用公式表示如下:

研发费用加计扣除减税额=符合加计扣除条件的研发支出*加计扣除比例*实际税率

上述“符合加计扣除条件的研发支出”,是指按照税法规定口径计算分摊确定的研发费用支出,具体规定详见《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税[2015]119号),在此不再赘述。从会计核算口径看,研发支出是指在研究与开发过程中所使用资产的折旧、消耗的原材料、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金以及借款费用等。基于会计和税法的服务目标不同,会计只是如实的核算归集研发支出,向会计信息使用人反映研发支出及费用的多少及增减变化,而税法要确定按研发费用在税前加计扣除减少的企业所得税款,因此在口径、要求上就有所区别,如税法对研发费用的其他支出规定了限额。当然符合加计扣除条件的研发支出是在会计核算的研发费用的基础上确定的,因此一定是小于等于会计核算的研发费用。我们把符合加计扣除条件的研发支出占实际发生研发费用的比例称为“符合加计条件率”。

加计扣除比例,是指税法规定的,可以按照符合条件的研发费用加计扣除的比例,最初为50%,2018年调整为75%,今年制造业企业调整为100%。

实际税率,是指企业实际适用的税率,高新技术企业15%,符合西部大开发优惠的15%,还有小型微利企业优惠税率。

根据以上所述,研发费用加计扣除可减少的企业所得税额计算公式还可以表示如下:

研发费用加计扣除减税额=研发费用*符合加计条件率*加计扣除比例*实际税率

研发费用加计扣除减税额是当期应交税额的扣减,是通过税收减免给予纳税人的研发补贴。衡量扣减税额的指标可以用“加计减低税负率”来表示,计算公式如下:

加计减低税负率=研发费用加计扣除减税额/营业收入*100%

我们对上述公式进行变形:

加计减低税负率=研发费用/营业收入*符合加计条件率*规定加计扣除比例*实际税率

=研发投入率*符合加计条件率*规定加计扣除比例*实际税率

本指标反映研发费用加计扣除减税的程度,比例越大说明减税越多,减税效应越高。当然也可以作为设定节税减税的目标,分解减税的各项措施。

上式中,“符合加计条件率”乘“规定加计扣除比例”,为实际加计扣除率,也就是当期发生的研发费中实际在税前加计扣除的金额,反映研发费用的加计扣除程度。

假设某企业年报显示2020年研发支出全部转入损益,研发投入率5%,当期实际加计扣除的研发费用占研发费用支出的41%,按规定当年研发费用加计扣除比例为75%,实际适用15%税率,当年加计扣除减低企业所得税负率0.23%。如果其他条件不变,2021年加计扣除比例调整为100%,减低企业所得税负担率0.31%,降幅增加了0.08%。  

(二)研发费用加计扣除减税因素敏感分析

如前说明,研发费用加计扣除减税因素4个,其中企业可以控制的因素包括研发投入率和符合加计条件率,加计扣除率和税率均由税法规定。敏感分析就是因素变化幅度对结果变化幅度的影响,影响越大,说明越敏感。决定研发费用加计扣除减税的各因素乘积为减税幅度,各因素的变化对于结果而言敏感程度是一样的,也就是说,研发投入率或者是符合加计条件率增减变化多少,相应的加计扣除减税幅度也变化多少。

如前例,如果符合加计条件率由原41%提高到60%,提高了46.34%,相应的减税比例也由原来的0.23%增加到0.34%,增加了46.34%。

假设我们换一个角度,如果确定2021年研发费用加计扣除率调整为100%的情况下,加计减低税负率的目标确定为0.45%,符合加计条件率41%不变,研发投入率就要从5%增加到7.32%,增加46.34%;如果研发投入率不变,在满足目标的情况下,符合加计条件率应从41%提高到60.00%,提高幅度也是46.34%。

根据以上分析,笔者认为决定研发费用加计扣除减税的因素有四个,企业无法控制的有两个,分别为加计扣除率和实际适用税率。但是可以控制的也有两个,一个是研发投入率和符合加计条件率,并且这两个指标的变化能起到相同的效果,在研发投入难以有大的改变的情况下,做好研发费用的管理,确保研发费用全部符合加计条件就是不错的选择。

二、上市企业研发费加计扣除分析

上市公司财务要经过专业审计机构审计,并且其财务信息是公开的,这就为分析上市公司研发费用加计扣除提供了便利。我们以甘肃省上市企业为样本,选取比较典型企业2018年至2020年数据,然后选择同业企业同期数据进行对比分析,查找其中存在的问题。

分析的数据来源于公开的财务数据,其中:“研发费用”为各样本企业3年的损益表所反映的研发费用数据;加计扣除基数,也就是符合加计扣除条件金额根据审计报告披露的“所得税费用”调整说明中“研发费用加计扣除的影响”和适用税率计算确定;适用税率根据审计报告相关内容确定,加计扣除比例按照税法规定确定。

根据万得资讯,目前甘肃省上市公司33家,属于税收政策规定不得加计扣除负面清单的企业4家,可以加计扣除的企业29家。2018年至2020年发生研发费用的企业分别是24家、25家和25家,实际享受加计扣除的企业2018年仅有10家,占41.67%;2019年11家,占 44.00%,而2020年还剩9家,下降到36.00%,三年先升后降。我们选择了金徽酒(603919.SH)、佛慈制药(002644.SZ)、长城电工(600192.SH)、酒钢宏兴(600307.SH)和白银有色(601212.SH)以及同业者进行分析。

(一)金徽酒及同业分析

金徽酒股份有限公司是国内建厂最早的中华老字号白酒酿造企业之一,2016年3月10日在上海证券交易所上市,证券简称“金徽酒”,证券代码“603919”,主营业务为白酒生产及销售,2021年10月26日总市值148.89亿,市盈率42(每股股价/每股收益)。近三年统计的研发费用如下表1:

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据统计,2018年金徽酒研发支出全部转入当期损益,投资788.06万元,研发投入率0.54%,符合加计条件率99.03%,也就是说发生的研发费用几乎都符合加计扣除的条件并作为加计扣除的基数,适用法定税率25%,抵减当期应交企业所得税146.32万元,降低税负0.1%。2019年研发费用2,864.48万元,研发投入率增加到了1.75%,增长了2.6倍多,但是实际减税额仅为38.62万元,反而下降了73.61%。也就是说,在研发投入增加、研发费用加计扣除政策不变的情况下,减税效益反而下降,究其原因是符合加计条件率降到了7.19%,降了近93%,可见增加研发投入的同时提高符合加计条件率才能取得好的节税效果,这一点在2020年得到了充分的印证,2020年研发投入4,012.19万元,较上年增加40%,研发投入率2.32%,较上年增加32%,但是节税效果异乎寻常,减税额675.35万元,是上年的16倍多,究其原因,一是研发投入增加,二是符合加计条件率89.77%,较上年明显提高。

我们选取贵州茅台、五粮液和洋河股份进行横向对比。贵州茅台三年研发投入分别为2,195.36万元、4,868.88万元和5,039.80万元,研发投入率分别为0.03%、0.06%和0.05%,远低于金徽酒,同时各年度均未申报加计扣除,估计是不屑于一点减税额。同五粮液、洋河股份指标对比如下表2: 

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三年期间,金徽酒研发投入率分别为0.54% 、1.75%和2.32%,五粮液和洋河股份也发生研发投入,但是投入率都远远小于金徽酒业;2018年,五粮液和洋河均没有享受加计扣除。2019年和2020年,五粮液加计扣除减低税负分别为0.0022%和0.0042%,洋河股份加计扣除减低税负率分别为0.1279%和0.2172%,同期金徽酒减低税负分别是0.02%和0.39%,高于五粮液,与洋河股份接近。

金徽酒2018年实际的加计扣除率74.25%,比法定的加计扣除率75%仅低了0.57个百分点,后面两年中,金徽酒实际的研发费加计扣除率5.39%,高于五粮液低于洋河股份,洋河股份2019年实际加计扣除率接近74%,2020年金徽酒略低于洋河股份。

根据以上分析,金徽酒研发费用投入持续增长,2019年研发项目及研发支出管理存在一定问题,相比洋河2019年及以后的表现,应该还有提升空间。

(二)佛慈制药及同业分析

兰州佛慈制药股份有限公司是我省老字号企业,由兰州市国资委控股,2011年在深圳证券交易所,证券简称“佛慈制药”,主营业务为中成药生产销售,10月26日总市值35.9亿元,还不到同业排名前十企业的中间位置的15%,应该说是同行业中的“小不点”。

甘肃陇神戎发药业股份有限公司也是我省制药上市企业(简称“陇神戎发”,股票代码300534),主营业务医药产品、医疗产品、保健卫生产品的研究开发;同期总市值16.32亿元。近三年两个企业统计的研发费用期如下表3:

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两家企业2018年2019年研发投入均在3%以上,研发费用加计减低税负率佛慈为0.05%和0.77%,陇神戎发为0.39%和0.26%,2020年也是0.26%,节税可以说效果非常明显。我们注意到,佛慈制药2019年度符合条件的加计额大于所发生的研发费用,2018年陇神戎发也是这种情况。一般情况下符合条件的加计扣除研发费用小于等于当期发生的研发费用,可能存在的原因是研发费用加计扣除基数没有全部来源于报表项目反映的“研发费用”,而是部分反映在成本、费用等其他科目;也有可能是将应追溯到以前年度进行加计扣除的研发费用全部在本年享受等,上述分析的情况可能存在纳税风险。

为进一步横向比较和分析两户企业研发费用,我们选取了华东医药、上海医药、同仁堂、中国医药对比分析研发费用投入率、符合条件加计率和减低税负率三个指标,见下表4:

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佛慈制药和陇神戎发2018年和2019年研发费用投入率都超过了3%,高于企业加权平均数,遗憾的两户企业研发投入持续下降,到2020年分别下降到了2.3%和2.34%,参照企业三年加权平均数分别为0.83%、0.98% 和1.04%,逐年上升。

三年中佛慈制药符合条件加计率分别是12.15%、209.32%和0,本指标反映当期发生的研发费用中可以加计扣除的研发费用,显然2019年209%超出了可以加计扣除的比例,而2020年在研发投入率2.3%的情况下,符合条件加计率为0,说明2020年没有确认符合条件的加计扣除额。2019年符合条件加计率过高、2020年未享受研发费用加计扣除都可能存在纳税风险。陇神戎发2020年符合条件加计率100%也超过税法规定的加计扣除比例75%,也可能存在一定的纳税风险。参照同业企业加权平均值40.18%、38.40%和39.91%,甘肃两家企业2019年远远高出同业企业加权平均值。

以上两个指标反映到减低税负率上,佛慈制药三年减低税负率分别是0.05%、0.77%和0.00%,陇神戎发分别是0.39%、0.26%和0.26%,同行业参照企业加权平均数为0.082%、0.093%和0.103%,相比之下2户企业2018年和2019年的减税效果要大于行业平均数,但是这里埋下的隐患也是显而易见的。

(三)长城电工及同业分析

兰州长城电工股份有限公司成立于1998年,实际控制人为甘肃省国资委,1998年在上交所上市,属于电工行业,主营业务电气机械及器材制造业,主要从事高中低压开关成套设备、高中低压电器元件、母线槽、电气传动自动化装置、新能源装备等电工电器类产品的研发、生产与销售,以及水电运营与管理等业务。2021年11月3日总市值18.29亿元,和行业中位数相比,占1.49%,也属于同业中的小企业。2018年至2020年三年的研发加计扣除分析如下表5:

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对比三年数据我们发现,2019年研发投入率最低,但是减低税负率最高,说明节税效果最明显。2019年减低税负率较2018年增长57.53%,加计扣除率由47.51%增加至75.39%,增加了近59%;相反2020年研发投入率4.45%三年最高,比2019年增加了46.73%,但是节税效果由2019年的0.43%下降到0.12%,降幅72.75%,换句话说,研发投入多了,反而减税额降了,主要原因是符合加计扣除条件率下降了81.73%,可能是研发项目管理及研发费核算出现了问题。

横向分析,我们选择了同业中的三家上市企业,分别是正泰电器、特变电工和宁德时代,分析对比如下表6:

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对比不难发现,长城电工无论是研发投入、符合加计条件及减低税负率都有待进一步提升,对标行业龙头企业宁德时代,研发投入相差近一半,符合研发扣除率2019年二者相当,其余两年差距比较大,减低税负率三年标杆企业比长城电工高了92.7%、22.2%和428.9%。当然和同业其他企业相比,比正泰电器要好很多,同特变电工相差无几。

总体看长城电工研发费加计扣除管理良好,但是还有进一步提升的空间,特别是2019年的经验值得总结,2020年的教训需要吸取。

(四)酒钢宏兴及同业分析

甘肃酒钢集团宏兴钢铁股份有限公司为酒钢集团控股的钢铁企业,上海证券交易所挂牌上市,股票代码600307,是一家集采矿、选矿、烧结、焦化、炼铁、炼钢、热轧、冷轧以及不锈钢生产为一体的具备年产1000万吨以上的钢材生产能力的综合型钢铁企业。总市值149亿元,和同行业中位数401亿相比,体量较小,2018年、2019年、2020年净利润分别为51,892.14万元、124,356.98万元和109,891.29万元。2018年至2020年三年的研发加计扣除分析如下表7:

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根据统计,酒钢宏兴研发投入稳步增加,2020年增长了28.13%;同2019相比,2020年研发投入率由不足1%增加至1.37%,符合加计条件率各年度均保持在90%以上,2018年和2019年减低税负率接近0.1%,2020年减低税负0.15%,减少企业所得税5,658.69万元,减税增加了64.39%,可见酒钢宏兴研发投入管理和税收合规性、规范非常好,充分享受了研发费加计扣除税收优惠。

在进行比较时,我们选择了宝钢股份、包钢股份和马钢股份,宝钢是钢铁企业的龙头老大,市值是酒钢宏兴的10倍多。经对比分析,宝钢股份、马钢股份三年享受研发费用加计扣除优惠;和包钢相比,包钢股份2018年和2020年符合条件加计率均超过100%,存在一定纳税风险,酒钢宏兴无论从研发费用加计扣除风险防范还是节税幅度都优于包钢。

(五)白银有色及同业分析

白银有色集团股份有限公司2007年成立,上海证券交易所挂牌上市,股票代码601212,主营业务为铜、铅、锌、金、银等多种有色金属及贵金属的采选、冶炼、加工及贸易,业务覆盖有色金属及贵金属勘探、采矿、选矿、冶炼、加工于一体的全产业链。涉及国内、国外等多个地区,是具有深厚行业积淀并初步形成国际布局的大型有色及贵金属企业,属金属与非金属及采矿,2010年末总市值203.6亿元,同行业中位数1,354.5亿元,2018年、2019年、2020年利润总额分别为54,116.14万元、36,901.90万元和58,761.19万元。2018年至2020年三年的研发加计扣除分析如下表8:

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一般情况下,研发投入越大,抵减应交税款也就越多,减低税负率也就越高,然而上表反映的情况有点特殊,研发投入率平均增长37.06%,但是扣减税额、减低税负率却反而减低,分析原因,主要是2020年研发投入翻了一番,但是符合加计条件的研发费用仅41.39%,反而降低了36.39%,可见本年度研发支出管理存在问题,应加计的费用不符合条件没有加计。相反,2019年度研发投入率降低,反而减低税负率上升15.51%,问题在本年度符合加计扣除大于研发费用,符合加计扣除率134.54%,显然本年度扣除扩大范围,存在纳税风险。

假设白银公司设定2021年研发费加计扣除减低税负率确定行业均值0.45%,属于研发费加计扣除100%的范围,研发费符合加计条件率控制在95%,研发投入率需要增加投多少?根据前述分析,研发投入率为减低税负率除以符合条件加计率、法定加计率和适用税率的乘积,计算公式如下:

研发投入率=目标减低税负率/(符合条件加计率*法定加计率*适用税率)=0.45%/(95%*100%*15%)=3.16%

也就是说,在2021年研发费加计扣除额减税要达到0.45%,符合加计条件95%,研发投资率要达到3.16%,当然这里只计算的是加计部分的减税,不包括费用自身的扣减税额。

我们选择了在十家市值最高的同业企业中的选了中国铝业、明泰铝业和云铝股份三家上市企业进行横向对比。对比分析指标见下表9:

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对比来看,白银有色减低税负率三年均低于参照企业均值(加权平均数),主要原因是研发投入率均低于均值,三年白银有色研发投入率分别是0.028%、0.024%和0.050%,而参照企业均值分别为0.356%、0.519%和0.785%,不到均值的百分之十,研发投入严重不足。

同时,还应该注意的是符合加计条件率高于参照企业均值,2019年达到134.51%,超出了研发费用发生额,显然是有问题的。如果符合加计条件率和参照均值一致,减低税负率会进一步降低。

三、研发费加计扣除管理

有句俗话,凡事预则立不预则废。通过税收筹划减低税收负担,是纳税人的合理诉求,研发费加计扣除的减税效应已如前所述,在此不再赘述,前面我们提到中国华能集团有限公司以6000多万为代价采购研发加计扣除税务顾问服务,并不是传说,而是真实的事情,该企业发布的《中标结果公示》(招标编号:HNZB2021-08-1-031-01)称:

标段(包)[001]:中国华能集团有限公司集中采购研发加计扣除税务顾问项目招标标包1

中标人:普华永道税务师事务所(上海)有限公司,投标报价:节税金额432,490,000.00元、固定费率15%。(按此报价计算的服务费约为6,487.35万元)

我们设想,专业服务机构提供的绝对不是简单地审核、计算、申报这样的服务,如果是这样的服务,就花不了这么多钱,也不可能通过审核、计算、申报就能节约4.32亿的税额。那么提供的服务有哪些呢?我想应该至少包括以下内容:

首先是确定节税目标,也就是在上一年的基础上,在确保目标净利润的前提下,测算可以节税的空间,定量节税的金额及相对比例;

其次是以目标为导向测算影响目标的因素,提出相应的统筹安排并协助实施。如前所述,影响因素包括研发投入率、符合加计条件率、法定扣除比例、适用税率。研发投入率又取决于研发投入和营业收入,研发投入的增加会影响盈利,同时会增加计扣除金额从而起到节税的效果,研发投入增加又会反过来影响收入的增加而利润;符合加计条件率取决于对研发活动的规划和管理以及税法规定条件的宽严程度,在条件一定的情况下,取决于自身的管理水平,但是有一定的限度,就是不能超过研发费用发生额;适用税率由税法规定,但是可以选择,也就是在适用不同税率的成员企业间合理安排研发费用的发生。

第三是在以目标为导向,确定影响目标实现的各因素进行定量分析后,制定企业研发预算,每一个环节按照预算控制,根据实际发生额的偏离程度适时调整,确保预算目标的实现。

最后才是根据一定期间研发费用预算控制形成的结果进行合规性审核,并计算、年度纳税申报,实现预计的加计扣减税目标,同时留存相应的资料备查。

(一)研发费加计扣除减税目标的确定

目标是行动的指南,企业的目标是盈利,盈利的途径无非增收和节支,税收是企业支出的主要项目之一,我们通常用综合税收负担来衡量税收负担的高低,其实也就是看收入中有多少用来支付税项,比例越低说明税收支出越少,当然收益也就越大。研发费用加计扣除是减少税收支出的途径之一,发挥好节税的作用首先需要确定加计扣除减低税负的目标。

我们知道,研发费用作为税前扣除的项目,本身是可以抵减企业所得税的,增加研发投入,在其他条件不变的情况下,等额的减少利润,但是并不是等额的在税前扣除,因此我们确定加计扣除节税目标时仅考虑因加计扣除而减少的税额,研发费作为正常扣除项目的抵减税作用不在范围内。基于此确定加计节税目标的指标是依据研发费用及适用税率计算的实质性减税额。当然用一个绝对数确定节税目标难以反映节税的效果,而衡量企业税负的指标是综合税收负担率或者企业所得税负担率,那么一般把反映加计扣除节税效果的指标确定为加计扣除减低税负率,就是加计扣除额减少的税款占营业收入的比例。

加计降低税负率是企业整体税收优惠规划安排的项目之一,应该放在企业整体税收规划来考虑,例如某行业综合税负率平均值8%,某企业高出行业平均值2个百分点,要对其进行综合分析后确定节税目标。经过分析,认为本企业的综合税收负担可以降低1.5%,也就是由原来的10%减低到8.5%。假设该企业营业收入605亿,节税额9.075亿,那么在上年基础上减低税负1.5%就是整体的节税目标。应该说节税有多种途径,研发费加计扣除是其中之一,结合实际经过分解研发费加计扣除的减税目标是在上年基础上增加0.05%,那么这个增加的0.05%就是加计节税目标。

确定加计扣除减税目标肯定不是“拍脑门”决策,应建立在一定的条件和合规、科学的基础上。加计扣除取决于研发投入,首先要考虑的是研发投入的增减,研发投入增加,给相应的减税提供了一定的条件,相反如果没有增加,反而下降,那么就失去了增加减税的可能性;其次要在税法规定的范围内,比如加计扣除金额小于等于研发投资,加计扣除的比例等,不可触碰红线;再就是要采取积极科学的态度,从研发投入、支出监控、项目选择、费用安排等可以优化的空间确定节税目标。

(二)研发费加计扣除减税要素的计划和控制

如前所述,研发费用加计扣除减税的决定因素包括研发投入、符合加计扣除、法定加计扣除率和适用税率,在目标确定后,就需要分别确定各因素的控制要求了。

1、研发投入率的计划和控制

在加计扣除减低税负率确定的情况下,影响目标实现的根本因素就是当期的研发投入,研发投入率是本年计划的研发投入与本年营业收入的比例,说明研发投入的强度,比例越高说明研发投入越多,当然可以加计的金额也就越大。一般由企业根据发展战略确定,虽然有企业自身控制,但是研发投入并不以节税为首要目标,因此一般是确定的。但是研发投入和其他成本费用支出并不存在一个严格的界限,研发费用说白了也是对象化的费用,就是基于研发活动而单独归集的期间费用,只要管理得当,记录清晰,从费用发生的源头进行识别,应该是有一定的空间的。

研发投入计划的量化,应该是在一定条件下计算得出,研发投入率为研发投入占营业收入的比例,在目标确定的情况下,计算公式如下:

研发投入率=目标加计减低税负率/(符合加计扣除率*法定加计扣除率*适用税率)

研发投入率变动率=(本期研发投入率-基期研发投入率)/基期研发投入率

例如1:假设白银有色2020年研发费用5000万元,研发投入率0.05%,加计减低税负率0.0023%,符合加计扣除率41%,法定加计扣除率75%,实际适用税率15%。2021年加计减税率目标设定为0.45%,计划年度最低研发投入率应达到多少?

我们知道2021年研发费加计扣除率增加到了100%,上年度符合加计扣除率41%,本年度最低80%,最高100%,适用税率部分企业为25%,部分合并企业15%。在此基础上,达到减低税负率0.45%,研发投入率至少要达到4%,计算如下:

研发投入率=0.45%/(80%*100%*15%)=4%

也就是说,其他条件不变的情况下,研发投入率达到销售额的4%,可以达到研发费加计减低税负率的目标。

2、符合加计扣除率

加计扣除的多少除了研发投入以外,还要确定一个控制性指标,就是符合加计扣除条件率,也就是发生的研发费用,有多少符合加计扣除条件。从前面的分析不难看出,这一指标反映研发费用加计的合规性管理水平。提高符合加计扣除率,可以增加加计减低税负率。也就是说,完成加计减低税负率目标,增加符合加计率也是必要的途径之一。

符合条件加计率=目标加计减低税负率/(研发投入率*法定加计扣除率*实际税率)

例2,假设某制造企业2020年研发投入率1%,符合加计扣除率80%,法定加计扣除率75%,实际适用税率15%,加计减低税负率0.09%,2021年目标加计减低税负率目标为0.12%,增加33%,在研发投入率不增加的前提下,符合加计扣除率应至少控制在80%即可,计算如下。

符合加计扣除率=0.12%/1.8%*100%*15%=80%

因为2021年法定加计扣除由75%提高到100%,期增加的部分补足了节税目标。假设节税目标调整到0.15%,则符合加计扣除率应控制100%。

3、法定加计扣除率

法定加计扣除率是国家通过税收给予企业研发费用加计扣除减免的程度。现行规定,除加计扣除负面清单企业外,一般企业自2018年起为75%,2021年起制造企业研发费加计扣除比例100%。制造业企业,是指以制造业业务为主营业务,享受优惠当年主营业务收入占收入总额的比例达到50%以上的企业。制造业的范围按照《国民经济行业分类》(GB/T?4574-2017)确定,如国家有关部门更新《国民经济行业分类》,从其规定。收入总额按照企业所得税法第六条规定执行。

从规定,适用100%加计扣除只适用于制造企业,从定量上判断,混业企业制造业收入应达到税法规定的收入总的50%以上。

4、实际适用税率

加计扣除减税额的多少还取决于实际适用的税率。由于加计扣除是税基减免,税率越高减免税额也就越大。我国企业所得税的法定税率25%,但是还有很多的优惠税率,比如高新技术企业、西部地区产业鼓励类企业等可以减按15%缴纳企业所得税,还有比如小型微利企业优惠税率等。

集团型企业往往不是一个纳税主体,有些享受优惠税率有些符合条件适用低税率,就研发费用加计扣除而言,研发费用发生的企业不同,其相应的减税效果也不一样,适用25%税率的企业分摊得多,则减税的效果明显,因此在集团企业有适用不同税率的情况下,加计扣除减税幅度与税率的选择有一定的关系,在其他条件不变的情况下,税率差10%相当于减少研发投入率1%。

由于篇幅所限,企业研发活动应如何规范,具体应该如何提高符合加计率,如何选择税率计算加计扣除率见下篇《研发活动的税务规划与管理》。   

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