日前，国家税务总局发布了《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令2010年第22号，以下简称《管理办法》），具体明确了一般纳税人的认定标准，规范了认定程序和认定时限。有关专家认为，在增值税一般纳税人门槛降低后，国家税务总局全面规范一般纳税人资格的认定和管理，积极推动一般纳税人资格认定，在有利于企业取得增值税一般纳税人资格的同时，压缩了纳税人依据税负轻重选择纳税身份的空间，现有的成千上万小规模纳税人将升格为一般纳税人。这种变化对规范增值税征管，完善增值税制度有积极的促进作用。

　　总局令规范一般纳税人资格认定

　　河南四方会计师事务所董事长张春喜认为，《管理办法》以总局令的形式发布，显示出国家税务总局对增值税一般纳税人资格认定的高度重视，因为总局令已是国家税务总局权限内能够发布的效力级次最高的部门规章。结合国家税务总局最近出台的《关于办理2009年销售额超过标准的小规模纳税人申请增值税一般纳税人认定问题的通知》（国税函〔2010〕35号）规定，可以看出，税务机关以后每年会将小规模纳税人转为一般纳税人列入常态工作，加大对增值税一般纳税人的管理力度。

　　增值税是我国第一大税种，2009年国内增值税完成18820亿元，约占税收总收入63104亿元的30％。如此庞大的税款，都是增值税一般纳税人和小规模纳税人一笔笔缴纳的。但是，长期以来，有关规范一般纳税人和小规模纳税人划分标准的内容散见在《增值税暂行条例》、《增值税暂行条例实施细则》及其国家税务总局制订的一些规范性文件中。一般纳税人认定执行的是国家税务总局1994年制订的《增值税一般纳税人申请认定办法》，随着增值税制度的改革，该法规的一些条款已经在2006年被废除。特别是《增值税暂行条例》、《增值税暂行条例实施细则》在2008年底修订后，增值税抵扣范围、一般纳税人标准等关键内容发生了巨变，亟须制订新的、更规范的一般纳税人资格认定办法。

　　《管理办法》融进了近些年来增值税制度改革的成果，与《增值税一般纳税人申请认定办法》相比，有以下显著区别：

　　首先，降低了一般纳税人的认定标准，扩大了一般纳税人的范围。《管理办法》规定，增值税纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，除个体工商户以外的其他个人、选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位以及选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业外，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。如果这些纳税人有固定的生产经营场所，并且够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料，主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定。

　　一般纳税人的认定标准的降低体现在两方面。一是按照2008年底修订的《增值税暂行条例实施细则》的规定，小规模纳税人标准为：从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下（含本数）；其他纳税人，年应税销售额在80万元以下。这个标准相比原来工业企业100万元、商业企业180万元的标准，认定门槛大为降低。正是由于这个原因，以前的很多小规模纳税人达到了一般纳税人对于销售额的要求。二是规定销售额虽然达不到标准，但符合一定条件的小规模纳税人，也可以申请一般纳税人资格。其具体体现在除个体工商户以外的其他个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业外，只要有固定的生产经营场所，且能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料，即使年应税销售额未达到一般纳税人标准，也可以按照规定申请一般纳税人资格。而《增值税一般纳税人申请认定办法》规定，年应税销售额未超过小规模纳税人标准的企业不属于一般纳税人。

　　此外，中国税网涉税风险研究室专家认为，新《增值税暂行条例实施细则》将“个体经营者”修改为“个体工商户”，删除了旧细则第二十八条“个体经营者符合条例第十四条所定条件的，经国家税务总局直属分局批准，可以认定为一般纳税人。”的规定。《管理办法》相应地规定“个体工商户以外的其他个人”不办理一般纳税人认定。这也就是说，个体工商户申请认定一般纳税人不再需要获得税务机关的特别批准，只要达到规定的认定标准，就必须主动去税务机关申请认定。这样就避免了一些个体工商户收入规模很大，超过一般纳税人认定标准但不去申请认定的情况，更加公平合理。

　　其次，《管理办法》明确规定了一般纳税人资格的认定程序，认定时限由《增值税一般纳税人申请认定办法》规定的30日减少为20日。

　　《管理办法》规定，对于销售额超过小规模纳税人标准的纳税人，应当在申报期结束后40日（工作日）内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》，认定机关应当在主管税务机关受理申请之日起20日内完成一般纳税人资格认定，并由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。与《增值税一般纳税人申请认定办法》的规定相比，纳税人不再需要提供营业执照，有关合同、章程、协议书以及银行账号证明等资料。

　　对于销售额未超过小规模纳税人标准，但有固定的生产经营场所，能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料的纳税人提出认定申请的，纳税人应当向主管税务机关填报申请表，并提供《税务登记证》副本，财务负责人和办税人员的身份证明及其复印件，会计人员的从业资格证明或者与中介机构签订的代理记账协议及其复印件，经营场所产权证明或者租赁协议，或者其他可使用场地证明及其复印件等资料。主管税务机关受理纳税人申请以后，根据需要进行实地查验，认定机关应当自主管税务机关受理申请之日起20日内完成一般纳税人资格认定。

　　纳税人身份不能随意选择

　　《管理办法》规定，增值税纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，除个体工商户以外的其他个人、选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位以及选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业外，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。《管理办法》还规定，除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。“应当”按照法律用语理解，就是一种必须履行的义务。不履行会产生什么后果？

　　《增值税暂行条例实施细则》规定，纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。

　　虽然《增值税暂行条例实施细则》早就规定了上述内容，但是很少引起关注。原因何在？因为以前，在人们的印象中，一般纳税人资格似乎是一种优惠，企业要获得一般纳税人资格，需要通过多方努力。一些税务机关在一般纳税人资格认定上，并不是很积极，虽然纳税人的销售额超过了小规模纳税人标准，但只要在财务核算上存在一点问题，就不予认定，仍然视为小规模纳税人管理。

　　但是，这种局面逐步发生了变化。在新《增值税暂行条例》、《增值税暂行条例实施细则》发布后，国家税务总局于2008年底发出《关于增值税一般纳税人认定有关问题的通知》（国税函〔2008〕1079号），强调2009年应税销售额超过新标准的小规模纳税人，应当按照《增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。上述规定引起了纳税人的广泛关注，“纳税人销售额达到一般纳税人标准而不申请认定，将按一般纳税人适用税率征税”的规定才引起重视。

　　日前，国家税务总局又发布《关于办理2009年销售额超过标准的小规模纳税人申请增值税一般纳税人认定问题的通知》（国税函〔2010〕35号），要求各地应尽快调查统计2009年应税销售额超过标准的小规模纳税人户数情况，制定分期分批认定的工作计划，于2010年6月底前完成认定工作。各地要根据实际情况，认真做好增值税一般纳税人认定前的政策宣传解释工作，并于2010年1月31日前，将《2009年销售额超过标准的小规模纳税认定计划安排表》上报国家税务总局。

　　随着《管理办法》的发布，国家税务总局在增值税一般纳税人认定上的态度已经非常明确，就是要积极推进一般纳税人认定工作，使销售额达到一般纳税人标准的小规模纳税人升格为一般纳税人。

　　在这种态势下，销售额达到一般纳税人标准的小规模纳税人再想通过保持原来的身份减轻税负，将面临极大的风险。因为一旦被税务机关查实，将按销售额依照增值税税率计算应纳税额，既不能再按3%的征收率缴税，也不能抵扣进项税额，还不得使用增值税专用发票。

　　张春喜认为，对于年应税销售额未达标准的纳税人，《管理办法》给予了纳税人选择权：如果未来销售市场主要为增值税一般纳税人，且对方要求开具增值税专用发票，提前认定成一般纳税人有利于业务开拓和市场占领，增加企业收入和股东盈利；如果未来销售对象不需增值税专用发票，且应税销售额达不到一般纳税人的标准，还是选择小规模纳税人较好，因为其管理运营成本较低，对增加企业（股东）价值有利。当然，待年应税销售额超过标准时，必须申请认定成为一般纳税人，否则，其税负将大大增加，盈利空间被挤压。

　　有关专家认为，完善的增值税制度需要增值税纳税人普遍实行抵扣制度，才能建立起增值税的抵扣链条。如果存在大量按简易办法计税的小规模纳税人，增值税的抵扣链条就会断裂，不能充分发挥增值税制度的优越性。现在规范一般纳税人资格的认定和管理，对下一步将服务业、建筑业纳入增值税征税范围的增值税改革，也会产生积极影响。

一般纳税人和小规模纳税人有何区别

　　增值税纳税人身份认定之所以广受关注，是因为一般纳税人和小规模纳税人在缴纳增值税时适用不同的方法，而且实际税负存在较大差异。

　　税法专家宋洪祥介绍，我国税法根据国际上通行的做法，对增值税纳税人按不同标准进行分类管理。主要分一般纳税人和小规模纳税人两类，并实行不同的征收和管理方式。

　　从制度设计上看，一般纳税人实行进项抵扣制度，按照规范的增值税计算方法，即销项税额减去进项税额的方法纳税。应纳税额计算公式：应纳税额=当期销项税额－当期进项税额。一般纳税人涉及较为复杂的销项税额和进项税额的计算，其增值税的基本税率为17%。而小规模纳税人实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，不得抵扣进项税额，目前的征收率为3%。应纳税额计算公式：应纳税额=销售额×征收率。

　　从税负上看，不同行业、不同企业的增值税税负由于增值率的不同而有所不同。一般纳税人和小规模纳税人比较，在增值税转型前，有关专家认为一般纳税人的平均税负在7%左右。工业小规模纳税人的征收率为6%，商业小规模纳税人的征收率为3%。由于小规模纳税人财务核算不健全，税务机关难以准确掌握其销售收入，因此小规模纳税人的实际增值税税负比征收率还要低。

　　实行增值税转型后，增值税一般纳税人购进生产性固定资产的进项税金可以抵扣，加上一般纳税人认定门槛的降低，人们原以为小规模纳税人申请一般纳税人资格的积极性会增加。但事与愿违，不少基层税务机关在调研中发现，一些行业的小规模纳税人在征收率降为3%后，不愿升格为增值税一般纳税人。

　　浙江省某税务机关调研显示，实施增值税转型后，当地木材加工业增值税一般纳税人平均税负约为6.5%，而小规模纳税人税负率降到3%，比增值税一般纳税人平均税负低3.5个百分点。显然，小规模纳税人不愿转为增值税一般纳税人。为了规避升格为增值税一般纳税人，这些小规模纳税人大多采取两种办法：一是“注销———登记———再注销”反复登记，即小规模纳税人在达到一般纳税人认定标准前就注销登记，随后再重新办理登记，循环往复，成为“长不大”的小规模纳税人。二是“化整为零”开发票，即当某项经营业务需要开具发票时，就冒用他人的姓名到税务部门代开销售发票，并按3%税率缴纳税款，借机取得销售发票的同时，也降低了企业销售额，避免跨出小规模纳税人“门槛”。更何况，冒用他人姓名开具销售发票，当月销售额达不到起征点（2000元～5000元），或每次（日）达不到起征点（150元～200元）时，还无需纳税。

　　从管理成本上看，一般纳税人和小规模纳税人由于税收征管的差异，管理成本也存在不同。纳税人要达到按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料的要求，就需要配置财务人员，或者聘请中介机构代理记账、核算，无疑会增加支出。这也是一些小规模纳税人不愿变为一般纳税人的一个原因。

　　从出口退税看，一般纳税人出口货物实行出口退税制度，有较大优惠。而小规模纳税人出口货物实行免税不退税的制度，出口货物受到一定的限制。

　　宋洪祥认为，由于一般纳税人和小规模纳税人在缴纳增值税时存在以上区别，纳税人在税法规定可以选择身份时，应结合自身的实际情况进行税负测算，选择恰当的身份。《增值税一般纳税人资格认定管理办法》规定，年销售额达不到一般纳税人标准的纳税人和新开业的纳税人，如果有固定的生产经营场所，能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料的，可以申请一般纳税人资格认定。此时，纳税人申不申请认定，就有筹划的空间。

　　有关专家认为，在不考虑发票开具和出口退税的情况下，纳税人选择哪种身份税负较低，可以用无差别平衡点增值率判别法进行选择。

　　从两类增值税纳税人的计税原理看，一般纳税人的增值税计算是以增值额为计税基础，而小规模纳税人的增值税计算是以全部不含税收入为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低取决于增值率的大小。一般来说，对于增值率高的企业，适宜作为小规模纳税人；反之，适宜作为一般纳税人。当增值率达到某一数值时，两类纳税人的税负相同，这一数值称为无差别平衡点增值率，其计算公式如下：

　　进项税额＝销售额×（1－增值率）×增值税税率

　　增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额

　　或增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额

　　假设一般纳税人销售货物及购进货物的增值税税率均为17%，小规模纳税人征收率为3%。

　　一般纳税人应纳税额＝销项税额－进项税额＝销售额×17%－销售额×17%×（1－增值率）＝销售额×17%×增值率

　　小规模纳税人应纳税额＝销售额×3%

　　当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：

　　销售额×17%×增值率=销售额×3%

　　增值率＝3%÷17%=17.65%

　　通过以上计算分析，当增值率为17.65%时，两者税负相同；当增值率低于17.65%时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，适宜选择作一般纳税人；当增值率高于17.65%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。