七、计税成本的核算

（一）计税成本

新31号第二十五条规定：“计税成本是指企业在开发、建造开发产品（包括固定资产，下同）过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。”按照规定对象化的费用，就是成本，本条对计税成本进行原则定义。

准确把握开发产品的计税成本，应明确以下几点：

第一、成本对象是确定计税成本的前提，计税成本是相对于成本对象而言的，没有成本对象也就没有了归集核算计税成本的对象；

第二、计税成本是一定期限内与成本对象直接相关的费用支出，这个期限是指成本对象开始建造到建造完工；

第三、计入成本对象的支出是按照税收规定核算和计量的。

计税成本以实际发生为基本原则，新31号第三十四条规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。

（二）成本对象的确定

成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。从目前情况来看，大部分房地产开发企业成本对象的确定，出于种种原因比较随意，这与目前没有一定的强制性规范要求有一定的关系，给税款计算如企业所得税、土地增值税、房产税等造成了一定的难度，新31号结合会计核算常规对开发产品成本对象的确定作了原则性的规定。

新31号第二十六条规定，计税成本对象的确定原则如下：

1、可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。

可否销售原则，是区分开发产品能否独立的对外经营或者销售来确定成本对象，不能够对外销售或者不能独立进行对外经营的，应单独作为一个成本对象，先归集分摊相应的成本费用，然后再在可以销售的收益成本对象之间进行分摊，如景观工程、非营利性公共配套设施等。

　　2、分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。

3、功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。

功能区分，就是根据不同开发产的用途或者功能划分，采用这一原则的前提是开发项目组成部分相对独立，包括预算、结算单列，可以根据不同功能确定成本对象并有直接计入的成本费用，如主楼的裙楼、地下室与地上、住宅和商用房等。

　　4、定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。

    5、成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。

　　6、权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。

同时还规定，成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。具体备案方式等主管税务机关的具体要求。

上述规定明确了开发项目成本对象的确定原则，企业应根据开发项目，结合上述一项或多项原则合理划分确定成本对象，也就是说，企业确定成本对象应依据上述六项原则，并有充分理由说明成本对象确定的合理性，适用某项原则的理由，同时按规定上报主管税务机关备案，否则税务机关可能以“虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账”而核定征收企业所得税、土地增值税。

以上划分成本对象的六项原则，有的规定为“可以”，有些规定为“应当”，有些规定为“要”，对于“可以”是纳税人选择性的；对“应当”“ 要”则是强制性的，也就是必须按照这个原则划分。

这些规定是旧31号文件所没有的，相比之下更加科学合理，更便于操作。

（三）开发产品计税成本项目及核算内容

开发产品计税成本项目，是指构成开发产品计税成本的具体项目，根据新31号及有关税收、会计制度，计税成本项目包括：土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费。新31号第二十七条规定，开发产品计税成本项目支出核算内容如下：

1、土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。

2、前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。

3、建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。

4、基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。

5、公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。

    6、开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。