在一片抑制房价上涨的呼声中，国务院办公厅终于出台了《关于促进房地产市场平稳健康发展的通知》（国办发〔2010〕4号，以下简称“国十一条”），国十一条的目标是通过金融、税收、供给、引导、监管等综合性手段，抑制房价的过快上涨，以便保证房地产市场的稳定健康发展。房地产企业是房地产市场的主要主体之一，是国十一条规范的主要对象，因此受政策直接或者间接影响的程度之大可以预见！作为房地产企业的所有者、经营者及财务管理人员对国十一条将给房地产企业带来的税收影响有一个充分的认识，未雨绸缪是非常重要的。本文就国十一条所涉及的税收调控措施与房地产企业税收风险做一简要分析，以飨读者。

一、国十一条关于税收调控的主要措施

税收是调节社会经济的主要经济杠杆之一，国家宏观经济调整，无一列外的都要应用税收这个调节手段。根据国十一条的规定，税收在促进房地产市场平稳健康发展方面的具体措施包括三个方面。

第一、实施差异化税收政策。在合理引导住房消费抑制投资投机性购房需求方面，文件要求继续实施差别化的住房税收政策。其现实要求是严格执行国家有关个人购买普通住房与非普通住房、首次购房与非首次购房的差别化税收政策，对不符合规定条件的，一律不得给予相关税收优惠。预期的要求是加快研究完善住房税收政策。

所谓差别化的住房税收政策，是指根据不同需求的购房给予的不同的税收政策。根据现行税制，涉及个人住房转让的税种包括营业税、个人所得税、土地增值税、契税、印花税、城市维护建设税和教育费附加，国家为引导住房消费，抑制住房投资和投机行为，自住房市场化以后就相继制定了差别化的税收政策，随着住房商品化的推进，适时调整了相关的税收政策。比如，就营业税而言，自2010年1月1日起，个人将购买不足5年的非普通住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过5年(含5年)的非普通住房或者不足5年的普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买超过5年(含5年)的普通住房对外销售的，免征营业税（详见《财政部、国家税务总局关于调整个人住房转让营业税政策的通知》（财税[2009]157号））。这已是自2005年明确二手房营业税政策至今五年来第四次调整。再比如契税，个人购买房改房、首次购买普通住房等，其契税待遇都是不同的。严格执行差异化税收政策的结果，对房地产企业的影响更多的销售量和房价，对其自身的纳税风险没有大的影响。

完善住房税收政策，可以说是一个想象空间非常大的说法，在物业税全国模拟征收的情况下，是否意味着实际实施等。越是不确定的，越是存在着很大的风险。

第二、加大房地产企业的税务稽查力度。在加强风险防范和市场监管方面，国十一条明确提出：“税务部门要进一步加大对房地产开发企业偷漏税行为的查处力度”。这在历次最高行政机关下发的关于房地产市场文件中是第一次这样直白的提出。从字面来看，至少说明这样二点：一是税务机关原来对房地产企业偷漏税行为查处力度不大；二是房地产企业偷漏税行为日益猖獗，需要采取和以往不同的措施。这就隐含着一个结论，房地产企业是房价上涨的始作俑者，在房价上涨中赚了个钵满盆满，同时又没有照章纳税，不进一步查房地产企业的税收问题查谁的！作为房地产企业而言，造成房地产价格上涨过快的原因肯是多方面的，把矛头指向房地产企业当然有点委屈。其实，从2005年以来，房地产行业就是税务稽查的重点，如《关于开展2005年税收专项检查工作的通知》（国税发[2005]12号）在安排全年税务稽查时，总局指导性计划包括房地产行业；《国家税务总局关于开展2006年税收专项检查工作的通知》（国税发[2006]7号）关于“税收专项检查项目”第一项就是房地产业及建筑安装业；《国家税务总局关于开展2007年税收专项检查工作的通知》（国税发[2007]22号）确定的行业税收专项检查里面，第一个行业仍然是房地产业及建筑安装业；国家税务总局关于印发《2008年全国税收工作要点》的通知（国税发〔2008〕1号），在安排全年税务稽查时提出，认真组织开展税收专项检查工作，对房地产及建筑等九个行业进行税收专项检查；2009年税务稽查的重点行业里面虽然没有房地产，但是在国家税务总局安排的第2次税收自查里面，房地产企业仍为主要的一个行业。可以预见，国十一条的这个要求，房地产企业将面临一场大的税务稽查风暴已是板上钉钉的事情了。

第三、清理涉及房地产的减免税政策。国十一条要求，各地要结合本地区房地产市场情况，认真落实差别化的土地、金融、税收等政策，抓紧清理和纠正地方出台的越权减免税以及其他与中央调控要求不相符合的规定。应该说，执行差异化税收政策，主要影响二手房市场主体的税收，但是“清理和纠正地方出台的越权减免税以及其他与中央调控要求不相符合的规定”对房地产企业影响就非常大了。

2006年在国家税务总局的再三要求下，全国各地恢复了土地增值税的征收，采取了预交清算的办法，正在土地增值税清算如火如荼地进行时，赶上了金融危机，房地产市场一度处于疲软状态，为帮助房地产企业应对金融危机，共同渡过难关，各地政府相继出台了一些税收优惠，特别是二○○八年十二月初，甘肃省人民政府办公厅下发的《关于促进房地产业平稳健康发展若干政策措施的通知》（甘政办发[2008]161号）规定：“金融危机期间，暂缓土地增值税预征和清算。”对这项政策，对房地产企业可以说是及时雨，对缓解资金压力、应对历年开发项目土地增值税清算起到了一定的作用，不过由于属于地方性政策，并没有被国家税务总局所认可，并且和中央调控房地产业的要求不相符合，因此肯定属于清理纠正的范围。

二、国十一条税收调控措施对开发企业纳税风险的影响

开发企业的纳税风险，是指开发企业的涉税行为因各种因素的影响而导致纳税结果不确定，由此引起的企业未来利益的可能损失。结合国十一条提出的关于房地产市场的调控措施，直接与房地产开发企业纳税风险相关的因素有二个，一是加大房地产开发企业的税务稽查力度所引起的风险；二是清理地方减免税可能涉及的土地增值税恢复预征及清算所带来的风险。还有一点不容忽视的是社会对房价高涨的不满而迁怒于房地产开发企业的情绪宣泄所带来的风险。

（一）税务稽查对房地产开发企业纳税风险的影响

国十一条明确要求：“税务部门要进一步加大对房地产开发企业偷漏税行为的查处力度”。房地产企业是否存在偷漏税行为，只有通过税务稽查才能发现，因此，加大房地产企业偷漏税行为查处力度的必然选择就是强化对房地产企业的税务稽查。如前所述，自2005年以来，房地产企业一直是税务稽查的重点，为何还要在国十一条里面提出？我们可以这样理解，在社会对高房价不满的情况下，房地产企业自然成为“横眉冷对”的对象，为迎合社会的心理需求，政府在采取其他行政手段收效甚微的情况下，进行房地产企业的税务稽查，甚至掀起房地产企业税务稽查风暴，让房地产企业在高房价中获取的收益收归国家所有，一方面增加了国家税收收入，另一方面也算是稍微安抚了高房价对社会公众心理的伤害。这样看来，2010年一场关于房地产开发企业的税务稽查风暴是在所难免。

我不是说税务稽查本身会增加房地产企业的纳税风险，但是由于房地产企业属于资金密集型企业，它涉及税种多、税收政策复杂、财务核算特殊、会计信息缺乏监管，同时在不同时期税收执法力度不同，房地产企业由于这些因素堆积、沉淀的税收问题如果遇到严厉的税务稽查风暴，其纳税风险程度将处在最高点。

首先，房地产企业已开发商品房为主业，开发项目从申报立项、取得土地使用权、规划审批、施工建设、预售销售等经过的环节多、时间跨度长、资金周转量大、开发项目个性化强、涉及的税种多，企业税收风险控制不完善，出现税收问题就在所难免，并且影响的纳税金额也很大。

其次，房地产企业是涉及税种是最多的一个行业之一，取得土地使用权时可能涉及耕地占用税、契税；持有土地使用权期间，涉及城镇土地使用税；开发建设期间，需要代扣代缴建筑安装营业税、要识别取得发票是否合法、在销售发票建筑安装发票之间进行选择、要按照开发项目确定成本对象、划分直接成本、间接成本、共同成本并进行摊销；项目开始销售，要涉及营业税、企业所得税、土地增值税预缴等；要按开发项目收益计算土地增值税，在各纳税年度计算申报企业所得税；每个开发项目将有众多的各类合同，印花税也是非常重要而又容易出错的税种；企业重组、对外投资、利润分配等还要涉及复杂的企业所得税、个人所得税等问题。在税制不断变化的今天，可以说房地产企业纳税行为准确，完全依法纳税的企业不到5%，如果在现实状况下进行深入的税务稽查，可以肯定的说99%的开发企业会有问题，60%的企业会出现大的涉税问题。

第三、房地产行业相比之下是一个税收负担较高的行业，同时这个行业又以民营企业为主，尽一切可能降低税收负担是企业所有者的一般需要，同时在财务核算上不规范，内部控制制度薄弱，必然也造成税收法律法规政策执行上的偏差，特别是这几年未经过稽查的企业，存在税收问题的可能性更大；另外，主管税务机关可能由于执法人员业务素质、税收任务完成状况的原因，对房地产企业执法力度较松，在现实国家对房地产市场调控的大环境下，其执法力度严格，难免原来可能认可的做法在今天变成了违法。

（二）土地增值税恢复清算对房地产企业纳税风险的影响

国十一条明确要求清理纠正不合规定的涉及房地产市场的税收优惠政策，我省暂缓土地增值税预征及清算的规定必将在今年废止。其实土地增值税缓征，是悬在房地产企业头上的利剑，在一定期间内的缓征，意味着恢复征收时将对缓征期间的土地增值税一并清算征收。按照国十一条的要求，加大房地产企业的税务稽查，就包括对房地产企业土地增值税的检查。土地增值税负担的多少，取决于开发项目的增值额，而增值额的大小在开发成本一定的情况下取决于房价的高低，商品房高价下的超额利润主要是通过土地增值税进行分配的，恢复土地增值税清算，对房地产企业纳税风险的影响主要表现在以下方面：

第一、在土地增值税开征期间的开发项目都将是土地增值税清算的范围，由于土地增值税以开发项目为清算单位，而不是以企业收益为征税对象，不能以低收益项目增值抵减高收益开发项目增值，因此高收益开发项目税收负担将会加重；

第二、土地增值税是可以在企业所得税前扣除的税金，暂缓征收期间大部分企业对开发完成项目没有按照规定进行土地增值税的计提和清算，因此也就没有在企业所得税前扣除，这样势必造成企业所得税的多缴，恢复清算后清算的土地增值税肯定是集中在清算年度计提缴纳，如果项目销售接近尾声或者销售完毕，清算年度没有足够的毛利扣减清算的项目应缴土地增值税，那么缴纳的土地增值税就会无法在当年的企业所得税前扣除，从而造成多缴企业所得税。

第三、影响土地增值税的因素很多，由于政策不是很完善，正常情况下在土地增值税清算单位确定、扣除项目计算等方面执行政策可能会稍微宽松。但是在目前，税务机关基于国十一条的要求、回应社会对房地产企业的不满等原因，对土地增值税政策选择从严执行的可能性较大，这样也势必影响房地产开发企业的纳税风险。

三、新形势下房地产企业降低纳税风险的选择

国十一条规定的税收调控措施及社会对房地产企业的迁怒，无疑会增加今年乃至今后几年房地产企业的纳税风险。山雨欲来风满楼，面对即将来临的风暴，面对不断增加的纳税风险，房地产企业所有者、高管及财务人员应作和选择呢？是消极应对还是未雨绸缪？俗话说运筹帷幄，才能决胜千里，只有充分的准备才能尽可能的将损失减少到最低。以下是笔者的几点建议，供参考。

（一）2009年房价上涨最快，必将是税务稽查的重点，因此保证2009年涉及各税种的计算、核算、申报准确是前提。2009年度企业所得税汇算清缴在即，建议对本企业2009年度的财务核算和税收计提、核算、申报等进行一次前面的审查，如有问题及时纠正。特别需要强调的是，财务核算相对薄弱，税负不正常或者有问题的企业，应委托声誉好、执业质量高的专业机构对2009年度企业所得税进行审核鉴证，出具所得税鉴证报告，适当转嫁风险。

（二）对以前年度没有经过税务稽查但是有开发项目的企业，应在6月底前对所有开发项目的账务进行审查，对项目涉及的土地增值税进行清算，同时对历年涉及的各项税款进行清算，形成清算报告，如有问题应进行调整、补正或者补提税款在稽查以前申报纠正。