国务院5月底批转国家发改委关于2009年深化经济体制改革工作意见，再次提到“深化房地产税制改革，研究开征物业税”。类似的通知已不是第一次发出，显示出国家对于深化房地产税制改革、调控房地产市场的决心。

　　我国现行房地产税制的基本框架还是1994年税制改革时确定的。尽管最近几年对土地增值税、城镇土地使用税和个人所得税等税种进行了调整和改革，但房地产税制改革步伐滞后，与房地产市场的发展速度很不适应。尤其是税制结构不合理，税种设置重叠，保有环节税负偏轻，流转环节税负偏重。如针对住房保有环节征收的房产税对所有非营业用房一律免税，而在流转环节征收的土地增值税税率高达30％～60％，同时企业还必须另外缴纳营业税和企业所得税，使企业的名义税负水平达到40％以上，高于世界多数国家的水平。房地产所有权和使用权发生转移时，征收印花税和契税，而从征税范围来说，印花税的征税范围明显覆盖了后者，造成税种重叠。

　　如何优化房地产税制结构，应有明确的目标或者说衡量的客观标准，否则，就无法判断房地产税制改革的效果。

　　房地产税制结构优化的目标，是一个涉及面很宽的领域。从进一步完善房地产市场机制出发，笔者认为，这一目标至少要包含税种覆盖全、纳税环节分布合理、主体税种明确和税收负担合理四个方面。其中，税种覆盖全主要是指税种的设置应尽量周全，涉及范围广；纳税环节分布合理是指不同课征环节要合理布局，结构分明；主体税种明确是指房地产税种应有主有次，主次分明，以主带次；税收负担合理是指税负水平适度，充分考虑经济发展水平和纳税人的承受能力。这四者是一个有机整体，相互配合、相互补充。

　　从实际情况分析，房地产市场体系包括开发、交易和保有3个环节。与此相适应，从完善房地产税制结构的目标出发，要实现优化房地产税制结构，一方面，应在3个不同的环节都课征税收，体现全面调节原则；另一方面，3个环节的税收要合理搭配，并借鉴国际经验，加大保有环节的税收比重，体现重点调节的原则。这一点也是由房地产的特点决定的，因为保有环节是房地产的最终环节，并且能充分体现房地产的市场价值。

　　房地产税制征收对象的确定

　　确认房地产税制的征收对象，是优化房地产税制结构的前提。

　　从房地产的范围看，它包括土地、城乡居民居住用房地产、企业用房地产以及国家机关、事业单位、社会团体和社会公益单位用房地产等诸多类型。由于不同类型的房地产具有不同的特点，确定房地产税课税对象时应区别对待。

　　一是对于城乡居民住宅，从目标看应全部被列为课税对象，但在相当长一个时期内———至少20年以内，不宜将农村居民住宅列入课税对象中。这是因为农村居民住宅主要是满足居住需要，商品化程度很低，市场价值也远低于城镇范围内的房地产，若对农业用地和农民自用住房征收房地产税，评估成本很高，税款征收难，违背税收效率原则。同时也应该提出，随着农村集体企业的发展，我国东部沿海一带农村工业化和商业化程度不断提高，城乡差距不断缩小。在这些地区，仅对城镇的房地产征税，对农村的房地产不征税，已不能体现税收公平原则。随着评估、征管成本的不断下降，可以分地区、分步骤将房地产税的征收范围扩大到农业用地和农民自用住房，即先从经济发达地区开始征税，然后梯级推进，逐步扩大征收范围。

　　从长远看，我国房地产税制改革的最终方向应该是实行城乡统一的房地产税制。在将城镇居民住房纳入房地产税征收范围的同时，应当确定居民基本生活住房的标准，以保证广大居民的基本生存权利。考虑到纳税人的承受能力，可允许一个家庭中每人有25平方米～30平方米的免税住宅面积，或者允许从住房评估价值中按家庭人口数乘以人均免税额的方式扣除一定的总体免征额。值得注意的是，由于我国各地经济水平和房地产业发展差距较大，可以赋予地方政府适当的权限，由地方政府根据本地的社会经济发展和居民收入水平，在政策界限之内制定具体的家庭免税住宅面积或免征额。免征额的实施使居住在安居房、福利房中的低收入者少纳或不纳房地产税，使居住在高档住宅或拥有多套住房者承受更多的税负，可起到调节贫富差距的作用。

　　二是企业法人房地产应被列为课税对象。这既符合国际惯例，又能促进土地利用效率的提高。为了防止地区间为争夺投资进行无序的减免税竞争，应规定对工商企业法人的房地产税减免条款必须由国家统一规定。

　　三是各级政府机关、行政事业单位、人民团体、军队的自用性房地产不被列入课征范围。这主要是从效率原则出发，上述单位是征税和财政支出的同一对象，对其开征房地产税不能增加税收净收入，反而增加额外的评估和管理成本。

　　四是社会公益组织、慈善机构、宗教寺庙、博物馆等拥有的房地产不被列入课税范围。对公益性组织或非营利机构免征房地产税的主要原因是，这些机构的房地产受益人主要是公众，应该受到社会政策的鼓励。

　　选择好房地产税种

　　房地产税种的选择，可有两种方案。方案之一是采用单一的房地产税；方案之二是根据房地产运行环节的不同，采用复合的房地产税制。

　　根据房地产行业的特点，笔者认为单一的房地产税制在我国实行的条件还不成熟，应该在改革现行房地产税制的基础上，建立多环节多税种征收的复合税。在房地产开发环节，目前有土地增值税和耕地占用税。土地增值税的主要目标是调节开发者的过高利润，抑制房地产投机，应该予以保留。但应重新设计税率，主要是因为其税率偏高，不利于实际执行。征收耕地占用税是为了保护耕地，但在执行中与土地出让金重复，政策效果不明显，可以取消。在房地产交易环节，目前征收的税种有契税、营业税及其附加、个人所得税，还有一些地方征收土地增值税。从执行情况看，存在税种多、税负偏重的问题，应该适当简化税种。在当前房地产交易行为比较频繁的情况下，可以保留营业税和契税两个税种。在房地产交易规范以后，保留契税一个税种就可以了。在房地产保有环节，现行税制中包括房产税和城镇土地使用税，本着统一和规范的原则，建议将二者合并为统一的房地产税或物业税。

　　综上所述，从近期和中期目标看，我国房地产税收体系可以选择土地增值税、营业税、契税和房地产税4个税种；从长期目标看，可以进一步简化为房地产税和契税两个税种。同时，将房地产转让交易所得，并入个人所得中，计征个人所得税。

　　房地产税税基和税率的选择

　　房地产税是针对房地产征收的财产税性质的税收，科学选择税基，对房地产税制的科学性有重要影响。

　　可供选择的税基。房地产税的税基有四种：市场价值、租金收益、位置价值和面积。四种不同的税基各有优劣。

　　一是按房屋面积征收房地产税。由于面积具有易测度、记录全和不变动的优点，按物业面积征收房地产税十分简便。但是，房地产税是一种财产税，面积相同的房地产，由于区位、质量、朝向、楼层、外部环境、交通便捷程度、物业管理等内外部特性的不同，价值相差十分明显。目前在我国一些大城市，不同的居民住宅单位价格相差可达5倍～10倍，甚至更高。因此，按面积征收就会出现明显的不公平，低收入家庭要为低价值的房地产支付与高收入家庭同样的单位面积房地产税。

　　二是按房地产的位置价值征收房地产税。即将一个城市划分成不同的区块，同一区块中仍按面积征收房地产税，不同区块依平均价格的不同，设定不同的房地产税税率。但是，这一方法并没有完全消除不公平。即使在同一区块内，房屋价值仍存在差别。为此，不得不将区块划分得越来越小，但这种区别不同区块间价值差别的工作会变得越来越繁杂。

　　三是按房地产的市场价值征收房地产税。这种办法可以有效消除税收不公的矛盾。房屋原值与现值的差异通常比较大，且这种差异一般会随时间的增加而扩大。当然，作为房地产税税基的市场价值，必须是现值，而不是原值，否则由于不同房屋升值的速度不同，按原值征房地产税也会带来不公平的问题。

　　四是按房屋的租金收益征收房地产税，即以市场租金水平作为计税的基础。以年度租金收益为计税依据，可以较好地体现经济发展带来的升值因素。同时，从公平和公正的角度讲，税收义务基于房地产的实际用途也更符合量能负担原则。但不利的是，在房地产租赁不发达的地区，可实行的意义不普遍。

　　我国房地产税选择什么作为税基，必须从国情出发。目前，我国房地产销售市场有3类价格，一是新房价格。该价格由房地产开发公司确定，并须经政府相关部门批准。近几年，国土资源与房屋管理部门要求房地产开发公司将所有新房信息上网公布，这进一步保证了价格的真实、透明。二是二手房交易价格。二手房通常是在个人之间交易的。由于政府征收税收的原因，交易双方均有低报交易价格以避税的动机。一些交易会产生两份合同即一份对政府，一份对个人，后者为确定真实交易价格的合同。因此，二手房交易价格总体上低于房屋真正的市场价值。三是经济适用房价格。各地针对低收入家庭推出了低于市场价格的住房，其价格明显低于市场价值。由此可见，将新房交易价格作为房地产税税基最为可信。而且，在我国各个城市，至少有一半左右的住房，是在过去五六年中成交的，都有成交价格记录。房地产税以市场价值为税基，在技术上具备基本条件。

　　选择什么样的税率。许多国家和地区根据房屋用途、房屋地理位置、住房价值、房屋种类的不同采用差别比例税率。

　　目前我国房地产税收占税收总额的比重为5％左右，考虑税制改革和房地产费改税的因素，可以适当提高税负水平，使其达到7％～8％的水平。当然，这需要分步实施，逐步提高。确定房地产占用环节的税负水平最为重要。根据国际经验和我国实际，笔者建议房地产税采取0．5％～1％左右的比例税率。具体确定权由地方政府根据当地具体情况自行掌握。办法之一是授权地方在税法规定的幅度内确定调整系数；办法之二是规定地方房地产税的最低税负水平，不允许突破，以防止地方之间的不正当竞争。此外，土地增值税的平均税负可降低到10％～30％的水平，契税维持在15％～3％的水平，营业税保持在5％左右。在房地产税制进一步改革之后，随着税种的减少，应该适当提高房地产税的税负，这也符合房地产行业进一步发展的客观情况。

　　对于拥有两套以上住房的纳税人，是否应该采取累进税率或差别税率？笔者认为不宜采用，执行统一的税率即可。因为多占有者多负税，在常规的征税过程中已经体现。而且房地产税的征税基础是房地产的市场价值，按房地产总价值课税对所有纳税人都是公平的。