近日，国家税务总局发布《关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发〔2006〕31号），对房地产开发预售收入规定了新的预计计税毛利率，明确了开发产品的完工标准，放宽了新办房地产开发企业广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除的限制，同时取消了新办房地产开发、销售企业的所得税减免优惠……

　　这些新政策的出台，一时间触动了房地产开发企业税负这根敏感的神经。各房地产开发公司纷纷投入人力研究新政策的利弊，商讨对策。中国税网3月22日召集部分中介机构和房地产开发企业的财务经理深入研讨新政策对房地产开发企业的影响。

　　房税新政传出利好消息

　　“31号文件对所有的内资房地产开发企业而言，是近些年来影响最大的一个文件，对房地产开发企业的税负将会产生重大影响，甚至会影响房地产开发、销售的运作方式。”中国税网特聘专家、北京金华融税务师事务所总经理王培开门见山地说。

　　据王培介绍，2006年以前，房地产开发企业是按照《关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（国税发〔2003〕83号）缴纳企业所得税的。由于83号文件在政策的逻辑性和可行性方面有一些缺陷，在执行方面操作性不强，加之受整个社会经济大环境的影响，不同的国税机关、地税机关在执行该文件时存在很大的差异。以北京为例，北京市国税局在总局83号文件的基础上规定了一个15%的预计营业利润率，全文予以转发；而北京市地税局没有转发83号文件。这就使北京市新老房地产开发企业（2002年以后成立的企业称为新企业，企业所得税属国税机关管辖，此前成立的企业在地方税务机关缴纳企业所得税）缴纳企业所得税的方式和依据存在不同，导致同样是内资房地产开发企业，由于属不同的税务机关主管，适用的政策不同，税负自然也产生差异。

　　王培说：“31号文件在83号文件的基础上进行了很多修改，取消了83号文件中不好操作的内容，并结合房地产开发的现状，规定了新的内容。同时要求省级国税局、地税局联合制定具体实施办法，报国家税务总局备案。可以预见，目前房地产开发企业所得税征纳政策不统一的局面有望结束。”

　　王培认为，此次房地产新政对开发企业而言有利有弊，房地产开发企业需要深入研究，进行合理的税收筹划。总体而言，31号文件规范了内资房地产开发企业所得税的政策，使企业缴纳所得税有法可依、有据可查，减少了人为因素的影响，对企业控制税收风险是有利的。

　　北京看丹房地产开发有限公司的武淑秀女士、河北三河福成房地产开发公司财务经理于卫红认为，新政策的一些内容对企业而言是有利的。具体来说，有利的政策变化包括以下内容：首先，31号文件规定，未完工开发产品的预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后缴纳企业所得税。因此，预售收入缴纳所得税时可以扣除期间费用、营业税金及附加，将会减轻房地产开发产品预售阶段的所得税税负。此前有关文件对此规定不明确，有些地方规定可以扣除营业税金，有些地方规定可以扣除期间费用，有的地方则规定不能扣除以上项目，非常不统一。

　　其次，31号文件放宽了新办开发企业广告费、业务宣传费和业务招待费的扣除限制。31号文件规定，新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。按照以前的规定，业务宣传费和业务招待费只能在发生年度按销售收入的一定比例扣除，不能向以后年度结转。

　　由于房地产开发周期长，广告费、业务宣传费和业务招待费初期支出数额大，而此时没有取得收入，无法在税前扣除；后期实际取得了销售收入时，此类费用却发生的少了，导致企业税负上升。新政策规定以上费用可以向以后年度结转，考虑了房地产开发的实际，可以减轻企业税负。

　　房税新政控管严了

　　在对房地产新政的评价中，房地产开发企业的普遍反应是税务机关的管理将更加规范而严厉，新政策堵住了不少税收漏洞。

　　预征企业所得税制度将普遍推行。王培认为，31号文件规定对预售收入必须按预计计税毛利率缴纳企业所得税，而预计计税毛利率区分不同的地区规定了10%~20%的利率，比过去有所提高。这种规定无疑会加大开发企业前期的税收负担，增加企业的现金流出。以北京为例，以前在预售阶段不需要缴纳企业所得税的开发企业今后需要缴纳了；以前按15%预计营业利润率纳税的，今后将按照20%的利率计算缴纳企业所得税，增加税金是显而易见的。

　　预征企业所得税制度的严格执行，甚至会影响到房地产项目的开发方式。房地产开发企业的有关人士介绍，目前在房地产开发中普遍存在的现象是采取项目开发的方式，即当要开发一个新项目时，房地产开发集团往往会专门成立一个独立的项目开发公司，负责该项目的开发。当项目开发到一定阶段，还未完工时，按照惯例就会进行房地产预售，取得预售收入进而预缴企业所得税。此时由于许多成本和费用尚未结算，预缴企业所得税会比较多。当该项目开发完成后进行实际销售时，就需要按规定结转其计税成本，计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额。

　　该项开发产品实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额。由于前期预缴的企业所得税多，就很可能出现差额为负的现象，即企业多缴纳了企业所得税。由于采取项目公司开发的方式，项目开发完成后公司就会解散，实际上形成了“项目企业所得税”的现象。对于公司多缴的企业所得税如果税务机关不予退税，而是按通常的抵减企业以后所得税的方式，开发公司都解散了，哪还有什么税可以抵减？

　　对此，房地产开发企业人士认为，既然国家规定预缴企业所得税的制度，同时也应该明确规定并要求税务机关执行多缴税款予以退还的政策，否则会对房地产开发、销售的方式产生非正常影响。

　　核定征收方式被叫停。一些开发企业的有关人士认为，以前，一些地区存在开发企业按核定方式缴纳企业所得税的现象。由于税务机关核定的应税所得率较低，而且只要企业按核定率缴纳了企业所得税，一般就不会存在太大的税收风险，对企业比较有利。但是新政策堵住了这个漏洞，规范了管理。

　　31号文件规定，只有开发企业出现未设置账簿，或者虽设置账簿，但账目混乱或成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不齐，难以查账等6种情形之一的，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收、管理并逐步规范，但不得事先规定开发企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。也就是说，今后房地产开发企业所得税首先必须按查账征收方式进行缴纳，只有在税务机关发现企业存在以上情形时，才会采取核定征收方式对以前的企业所得税进行追溯处理。

　　新办企业不能享受企业所得税减免优惠。31号文件规定，根据房地产开发业务的特点，房地产开发企业和以销售（包括代理销售）开发产品为主的企业不得享受新办企业的税收优惠。据王培介绍，《关于自主择业的军队转业干部有关税收政策问题的通知》（财税〔2003〕26号）和《关于随军家属就业有关税收政策的通知》（财税〔2000〕084号）规定，为安置自主择业的军队转业干部和随军家属就业而新开办的企业，3年内免征企业所得税。由于上述两个文件没有对新办企业的经营范围进行任何限制，实践中就出现了通过招聘军队转业干部从事房地产销售业务，进而申请减免房地产开发企业所得税的案例。由于房地产开发企业的所得税数额较大，企业通过招聘十几名军队专业干部就可能减免数千万元甚至上亿元的企业所得税，偏离了国家制定上述政策的初衷，留下巨大的税收漏洞。因此31号文件特别作出此项规定，算是堵住了税收漏洞。

　　借款利息扣除的限制将增加开发公司的税负。31号文件规定，开发企业将自有资金借给全资企业（包括分支机构）和其他关联企业的，关联方借入资金金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除；未超过部分的利息支出，准予按金融机构同类同期贷款基准利率计算的数额内税前扣除。

　　对此，房地产开发公司的有关人士认为，目前房地产开发多采取项目公司开发的形式，开发资金一方面来源于银行项目贷款，一方面来源于母公司的借款，项目开发公司本身的注册资本并不是很大。现实中经常出现母公司的借款数额大于项目开发公司本身的注册资本的现象。新政策规定此种借款超过50%部分的借款利息不能扣除，而对于房地产开发而言，借款利息支出往往会是一笔很大的支出，如果这种支出不能税前扣除，必然会增加开发公司的企业所得税税负。

　　另外，31号文件规定，开发企业向金融机构统一借款后转借集团内部其他企业、单位使用的，借入方凡能出具开发企业从金融机构取得借款的证明文件，其支付的利息准予按税收有关规定在税前扣除。对此，中国税网企业涉税风险研究室房地产项目组的李晓兰认为，此规定看似对企业有利，但可能与现实情况不符。因为通常的情况是企业集团统一向银行借款后，再转借给集团所属企业，包括房地产开发企业使用，使用资金的企业向企业集团支付利息，所支付的利息在所得税前扣除。而不是房地产开发企业向银行借款后再转借给其他企业使用。如果按政策规定的字面意思理解，此规定对房地产开发企业没有什么意义。

　　房地产税收能筹划吗？

　　近年来，房地产行业被人们普遍认为是暴利行业，同时与暴利相伴的是房地产行业存在严重的偷税逃税现象。一些人士认为，国家税务总局正是针对房地产行业偷税逃税严重的现象发布31号文件的。

　　那么，31号文件发布后，房地产行业还存在税收筹划的途径吗？

　　王培、李晓兰等人士认为，虽然31号文件堵住了房地产行业的一些税收漏洞，但仍然存在可筹划的空间。房地产开发企业需要根据新的政策，适当调整开发、销售的策略，在不违反税法的基础上减轻税负。

　　比如，对于新办开发企业而言，由于新政策规定了新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，但结转期限限制在3个纳税年度内。企业为了使广告费、业务宣传费和业务招待费能够最大限度地扣除，就有以下操作途径：控制好取得第一笔开发产品实际销售收入的时间。只有开发产品开发完工进行销售或者构成视同完工销售，才会构成取得第一笔开发产品实际销售收入。而视同完工产品的标准有三条，即竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品（成本对象）；已开始投入使用的开发产品（成本对象）；已取得了初始产权证明的开发产品（成本对象）。如果开发产品不符合上述三个标准之一，仍然属于预售，不会被作为三个纳税年度计算的起点。因此，开发企业何时使开发产品符合上述三个标准，就非常关键。

　　涉税中介机构又获得一项“准法定”业务

　　31号文件发布后，涉税中介机构意外地发现自己获得了一项含金量很高的业务：为开发企业出具税务鉴定报告。

　　31号文件规定，开发产品完工后，开发企业应于年度纳税申报前将其完工情况报告主管税务机关。在年度纳税申报时，开发企业须出具有关机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间差异调整情况的税务鉴定报告以及税务机关需要的其他相关资料。

　　金华融税务师事务所税务咨询部经理毛艳艳认为，开发企业开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间必然会存在差异，差异的确认和调整比较复杂，因此31号文件规定调整情况需要由有关机构出具税务鉴定报告。这对中介机构是一项重大利好消息。

　　一些开发企业的人士认为，请中介机构对差异的调整进行鉴定，有利于规范企业此前的涉税处理，降低企业涉税风险。但是由于目前对中介机构涉税鉴定的效力、收费等方面缺乏明确的规定，此条规定执行起来可能有一定困难。比如，如果通过中介机构鉴定的调整最后出了问题，责任是由中介机构承担还是由企业承担？如果还是由企业承担，请中介机构鉴定还有必要吗？这些问题需要进一步明确。