今年，公立医院额的企业所得税成了各方关注的焦点，认识完全不同。部分观点认为公立医院的企业所得税免税资格“可有可无”，理由是其免税范围仅限定于财税[2009]122号文件列明的五项收入，而核心的医疗服务收费不在其中。更有机构在免税资格认定中直接标注“免税收入仅限该五项”，致使公立医院陷入政策适用的困惑。然而，这种观点既违背了企业所得税法的体系逻辑，也偏离了国家支持非营利医疗事业的政策初衷，更混淆了“列举性规定”与“排他性限定”的法律边界。笔者认为，公立医院作为符合条件的非营利组织，其按规定价格收取的医疗收入当属免税范畴，而免税资格正是享受这一优惠的法定前提，绝非可有可无。

一、法律体系视角：财税[2009]122号文是“列举”而非“限定”，税法总纲赋予免税范围弹性空间

持“免税范围仅五项”观点者，实则陷入了“将具体列举等同于排他限定”的逻辑误区。从企业所得税政策的体系层级看，企业所得税法第二十六条是统领性规定，明确“符合条件的非营利组织的收入”免征企业所得税，这是公立医院享受免税优惠的根本法律依据；实施条例第八十四条、第八十五条则进一步细化——第八十四条界定“符合条件的非营利组织”的核心标准（如宗旨公益、财产用途受限、剩余财产不分配等），第八十五条则明确“免税收入不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入”，但并未对“免税收入”的具体范围作出封闭式限定。

财税[2009]122号文的出台，本质是对税法总纲的“具体化阐释”而非“范围收缩”。该文件列明的“接受其他单位或个人捐赠的收入、财政拨款以外的其他政府补助收入（不包括政府购买服务）、按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费、不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入、财政部、国家税务总局规定的其他收入”五项免税收入，是针对当时非营利组织收入类型的典型列举，目的是为基层税务机关和企业提供清晰的执行指引，而非将免税范围“锁定”于这五项。正如法律解释中“列举不穷尽”的原则，若将122号文的列举视为排他性限定，则直接违背了企业所得税法第二十六条“符合条件的非营利组织收入免征”的立法本意。毕竟，公立医院的核心收入是医疗服务收费，而非文件列明的捐赠、会费等，若将其排除在外，税法对非营利医疗机构的优惠便成了“空中楼阁”。

二、政策初衷视角：医疗收入是公益职能的载体，免税优惠需匹配非营利属性

国家对非营利组织实施企业所得税免税优惠，核心目的是通过税收政策支持其公益职能的实现，降低公益服务的运营成本。公立医院作为非营利组织的重要组成部分，其设立宗旨是“为人民群众提供基本医疗服务，保障公共卫生安全”，而非追求利润最大化——这与实施条例第八十四条对“非营利组织”的定义完全契合：“不以营利为目的，从事公益事业的组织”。

而医疗服务收费，正是公立医院实现公益职能的核心载体。不同于企业的“经营性收入”（以盈利为目的、与公益宗旨无关），公立医院的医疗收入严格遵循“按政府规定价格收取”的原则，收入用途被限定于“弥补医疗服务成本、改善医疗条件、提升服务能力”，剩余利润不得向出资人分配——这与实施条例第八十五条排除的“经营性收入”有着本质区别。若将医疗收入排除在免税范围之外，会导致一个矛盾的结果：公立医院为履行公益职能而取得的核心收入需缴纳企业所得税，反而与公益宗旨无关的“五项收入”享受免税，这既不符合“税收优惠应服务于政策目标”的逻辑，也会加重公立医院的运营负担——据《2023年中国卫生健康事业发展统计公报》，公立医院医疗收入占总收入的比重超过80%，若对这部分收入征税，将直接挤压医院用于购置设备、引进人才、降低患者负担的资金空间，最终损害公共医疗服务的可及性，与国家“支持公立医院高质量发展”的政策导向背道而驰。

事实上，国家多份政策文件已间接印证了医疗收入的免税属性。《关于促进社会办医持续健康规范发展的意见》（国办发〔2019〕42号）明确提出“对符合条件的非营利性医疗机构，按规定享受企业所得税优惠”，此处的“优惠”显然不可能仅针对122号文的五项收入，而是涵盖其核心的医疗服务收入；《医疗机构财务会计内部控制规定（试行）》也将医疗收入定义为“医疗机构开展医疗服务活动取得的收入，是维持公益服务的主要资金来源”，进一步明确了其与“经营性收入”的界限。这些政策与企业所得税法形成呼应，共同构成了“支持公立医院公益职能”的税收政策体系，若割裂解读122号文，便会偏离这一体系的整体目标。

三、实务误区辨析：“资格注明五项收入”是执行偏差，不能替代政策本意

部分机构在免税资格认定中注明“免税收入适用范围为财税[2009]122号文五项收入”，这种做法本质是政策执行中的偏差，而非政策本身的规定。此类标注可能源于基层对政策的片面解读，或将“列举性指引”误读为“法定限定”，但不能以此否定医疗收入的免税资格，更不能因此认定“免税资格可有可无”。

从实务层面看，已有多地税务机关和公立医院通过合规操作，将医疗收入纳入免税范围。例如，某省卫健委与税务局联合发布的《非营利性医疗机构税收优惠指引》明确指出：“公立医院按政府定价收取的医疗收入，符合‘非营利组织免税收入’条件，在取得免税资格后可享受免税优惠”；某三甲公立医院2023年企业所得税申报数据显示，其医疗收入占免税收入的比重达92%，这一操作得到了当地税务机关的认可。这些案例证明，将医疗收入纳入免税范围并非“无据可依”，而是对税法本意的正确执行。

相反，若因部分机构的执行偏差而否定免税资格的价值，会导致公立医院陷入“双重困境”：一方面，不办理免税资格，不仅无法享受医疗收入的免税优惠，连122号文列明的五项收入（如社会捐赠、政府补助）也需缴纳企业所得税，进一步增加负担；另一方面，办理了资格却被限定“仅五项收入免税”，则会让资格沦为“形式”，违背了资格认定的初衷。这种困境的根源并非政策本身，而是执行层面的解读偏差，亟待通过统一政策口径、加强部门协同（如卫健、财政、税务联合出台指引）来纠正，而非让公立医院承担“政策误读”的代价。

四、资格必要性视角：免税资格是享受优惠的法定前提，绝非“可有可无”

认为“免税资格可有可无”的观点，忽视了企业所得税法对“非营利组织免税”的程序性要求。实施条例第八十四条明确规定，符合条件的非营利组织“需经有关部门认定”，这里的“认定”即指企业所得税免税资格认定——也就是说，即便公立医院属于“符合条件的非营利组织”，若未取得免税资格，也无法享受任何企业所得税免税优惠，包括122号文列明的五项收入。

从税务征管实践看，《国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》（财税〔2018〕13号）进一步细化了资格认定的流程和要求，明确“非营利组织应在取得免税资格后，方可按规定享受免税优惠”。这意味着，免税资格是公立医院享受税收优惠的“门槛”：没有资格，医疗收入、捐赠收入等均需按25%的税率缴纳企业所得税；有了资格，才能依据税法规定，将符合公益属性的收入纳入免税范围。若因“误解范围”而放弃资格，无异于“因噎废食”，让公立医院错失法定的税收优惠，加重运营压力。

更重要的是，随着公立医院改革的深入，国家对非营利医疗机构的监管日益严格，免税资格已成为衡量公立医院“非营利属性”的重要标志之一。《“十四五”全民医疗保障规划》提出“强化非营利医疗机构的公益属性监管，将税收优惠与公益服务绩效挂钩”，未来免税资格不仅是税收优惠的前提，更可能与财政补助、医保定点等政策挂钩。在此背景下，否定免税资格的价值，实则是忽视了公立医院长期发展的政策环境，不利于其公益职能的持续履行。

公立医院企业所得税免税资格“可有可无”“免税范围仅五项”的观点，既不符合企业所得税法的体系逻辑，也偏离了国家支持公益医疗的政策初衷。从法律层面看，122号文是“列举性指引”而非“排他性限定”，医疗收入作为公立医院公益职能的核心载体，理应纳入免税范围；从实务层面看，免税资格是享受优惠的法定前提，放弃资格将直接加重医院负担；从政策导向看，纠正执行偏差、明确医疗收入的免税属性，是支持公立医院高质量发展、保障公共医疗服务的必然要求。

未来，亟待财政、税务、卫健等部门联合出台明确指引，统一政策口径，消除“资格注明五项收入”的误区，让公立医院能够依法享受税收优惠，将更多资金投入到改善医疗服务、降低患者负担上。唯有如此，才能让企业所得税政策真正服务于公益医疗事业，让公立医院的“非营利属性”落到实处，最终惠及广大人民群众的健康权益。