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企业所得税汇算期来了,研发费用加计扣除要关注的主要事项

发布时间:2025-01-17 字体: 放大 缩小 作者: 阅读数:139

在新时代高质量发展的背景下,创新是企业转型升级,高质量发展的驱动力,为推动企业加大研发投入,近年来总局出台了一系列激励政策。针对研发活动的鉴定,2023年11月甘肃省发布了《甘肃省企业研发费用加计扣除项目鉴定办法》(试行),明确了研发活动鉴定的相关内容,时隔一年,海南省于2024年10月也发布了《海南省企业研发费用加计扣除项目鉴定办法》(试行)。优惠政策的出台对企业降低税收负担、提升企业负责人经营业绩考核结果有重大的意义,但是同时也会带来更大的监管风险。

一、增加研发投入的必要性

作为一家企业,是否有必要花费大量财力、物力、人力去研发,答案是肯定的,对国有企业来说,不仅有研发投入指标要求,而且研发投入还会对国有企业负责人经营业绩考核指标产生重大影响,另一方面,研发投入也可能对企业的经营绩效有一定的影响。

(一)研发投入对国有企业负责人经营业绩考核指标的影响

根据《甘肃省省属监管企业负责人经营业绩考核办法》,对企业负责人的考核指标中,与研发投入密切相关的两个重要指标分别是净利润指标和经济增加值指标。

1、净利润指标

为鼓励企业加大研发投入,计算净利润指标时研发投入视同利润加回。

净利润指标=净利润+研发投入=利润总额-所得税费用+研发投入

发生的研发费用可在指标计算时全额加回来,在不考虑其他因素的情形下,随着研发投入的增加,净利润指标也应当逐步增大,直至应纳税所得额变为零,抵税作用消失,净利润指标保持不变。

2、经济增加值指标

经济增加值是考核企业创造价值能力的绩效指标,为税后净营业利润扣除包括股权和债务的全部投入资本成本后的所得。计算公式为:

经济增加值=税后净营业利润-资本成本

税后净营业利润=净利润+(利息支出+研究开发费用调整项)*(1-所得税税率)

在其他指标不变的前提下,若企业盈利,加计扣除后的应纳税所得额大于零,随着研发投入的增加,经济增加值也会随着增加。

综上,研发投入的增加对净利润及经济增加值考核指标来说,均为正向影响。

(二)研发投入对企业财务绩效的影响

   目前,国内众多学者均对企业研发投入与财务绩效之间的关系做了深入研究。大多数学者认为研发投入与财务绩效之间是正向相关关系,研发投入越多,企业盈利就越多。如张艳辉等在《研发资金投入对企业技术创新绩效的影响研究》中提到企业自有的资金投入会显著影响财务绩效;Connolly在对美国的部分企业进行研发分析后,得出研发投入会正向促进企业财务绩效;陈丽霖等在《基于IT行业的治理结构、R&D投入与企业绩效关系研究》中指出研发绩效存在一定的滞后性,即研发资金投入要在未来一期的财务绩效中才呈现出显著正相关关系;武成云等在《战略性新兴产业研发投入、政府补助与企业价值》中,通过对新兴产业的企业进行研究,发现当期的研发投入不仅不会提升绩效,反而会降低当期的财务绩效,但在滞后二期之后就会显著促进财务绩效。

综上,从研究结果来看,尽管存在滞后,但研发投入与财务绩效之间总体也存在显著的正向关系。

二、研发费用加计扣除税收优惠政策的变化

研发费用加计扣除是国家为鼓励企业开展研究开发活动制定的税收优惠政策之一。现行有效的与研发费用加计扣除相关的政策较多,可大致分为总领性文件、系统性规范政策、纳税申报时间确定政策、扣除比例提高政策。

(一)总领性文件

2008年《企业所得税法》提出“开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用50%加计扣除”,以法律的形式确认研发费用加计扣除政策。

(二)系统性规范政策

《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)规范了适用优惠政策的行业、研发活动判断、研发费用归集的范围及征管要求;《关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)对委托研发、核算要求、辅助账样式等进行了规定;《关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)进一步对归集的六项研发费用进行了详细的说明;《财政部 税务总局 科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》((财税〔2018〕64 号))规定了委托境外研发的要求及扣除比例。以上文件均属于系统性的政策,全面说明了哪些行业、哪些项目、哪些费用可以加计扣除。

(三)纳税申报时间确定政策

《国家税务总局 财政部关于优化预缴申报享受研发费用加计扣除政策有关事项的公告》(2023年第 11 号)增加扣除政策的享受时点,将享受时间提前至7月份及10月份。

(四)扣除比例提高政策

其他政策如《关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》(财税〔2017〕34号)、关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知(财税〔2018〕99号)、关于加大支持科技创新税前扣除力度的公告(2022年第28号)、关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告(2021年第13号)、关于进一步提高科技型中小企业研发费用税前加计扣除比例的公告(2022年第16号)关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告(财政部 税务总局公告2023年第7号),关于提高集成电路和工业母机企业研发费用加计扣除比例的公告(2023年第44号)均是不断提高了各行业加计扣除的比例。

研发费用加计扣除的比例从最初的50%至目前最高达120%,各行业在各个阶段呈现不同的变化,具体可分行业说明如下:

一是科技型中小企业,从2008年1月1日至2016年12月31日加计扣除比例为50%,2017年1月1日至2021年12月31日为75%,2022年1月1日起为100%;

二是制造业企业,从2008年1月1日至2017年12月31日加计扣除比例为50%,2018年1月1日至2020年12月31日为75%,2021年1月1日起为100%;

三是集成电路企业和工业母机企业,从2008年1月1日至2017年12月31日加计扣除比例为50%,2018年1月1日至2022年9月30日为75%,2022年10月1日至2022年12月31日为100%,2023年1月1日起为120%;

四是除负面清单以外的其他企业,从2008年1月1日至2017年12月31日加计扣除比例为50%,2018年1月1日至2022年9月30日为75%,2022年10月1日起为100%。

三、研发费用加计扣除政策的适用对象

研发费用加计扣除对企业来说是一利好政策,然而,并不是所有企业均可以享受,按政策规定,享受研发费用加计扣除政策有规定的适用对象,且有负面清单行业的限制。

(一)适用对象

  研发费用加计扣除政策适用会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业,四个条件缺一不可。会计核算健全意味着企业可以按照国家统一的会计制度规定设置账簿,根据合法、有效凭证核算,应设置的账簿未设置、应核算的数据未核算、相关账簿之间逻辑关系混乱,缺乏原始凭证等情形均属于会计核算不健全的体现;查账征收与核定征收相对应,核定征收主要针对的是“没账”或者账目不可信赖的情形,查账征收与其相反;能够准确归集研发费用意味着可按照国家财务会计制度的要求对研发支出进行会计处理、对享受加计扣除的研发费用按照研发项目设置辅助账、有多个研发项目的,可分别归集可加计扣除的研发费用、对研发费用和生产经营费用可分别核算等;居民企业指的是中国境内成立或者依照外国地区法律成立,但实际管理机构在中国境内企业,企业只有同时满足上述条件,方有机会享受加计扣除政策。

  (二)负面清单行业

   在上述适用对象的范围内,若属于负面清单行业的,也不能享受研发费用加计扣除政策。按照规定,烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业不能享受研发费用加计扣除政策。如若对行业判断出现问题,导致不该享受的享受了优惠政策,企业会面临追缴税款的风险。如何判断是否为负面清单行业?按规定,以六大行业业务为主营业务,其研发费用发生当年的主营业务收入占企业按税法第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投资收益的余额50%(不含)以上的企业不能享受加计扣除。即便企业在税务局登记的行业类别不是在六大行业之内,也需要按照收入的占比进行判断。判断的公式如下:  

负面清单行业主营业务收入/(收入总额-不征税收入-投资收益)*100%>50%

在计算负面清单行业主营业务收入占比时,需要关注以下几点:

(一)收入总额的确认

在计算收入总额时,应注意收入总额的完整性和准确性,此处的收入总额为税收概念,不能简单等同于会计收入,应重点关注税会收入确认差异及调整情况。收入总额具体包括销售货物收入,提供劳务收入,转让财产收入,股息、红利等权益性投资收益,利息收入,租金收入,特许权使用费收入,接受捐赠收入,其他收入。

(二)不征税收入的确认

对企业来说,不征税收入主要为按照财税[2011]70号文件规定判定符合有资金拨付文件、有资金管理办法,单独核算这三个条件,可在计算应纳税所得额时从收入总额中减除的收入。

(三)投资收益

从收入总额中减除的投资收益包括税法规定的股息、红利等权益性投资收益以及股权转让所得,与会计上确认的投资收益不完全一致。比如长期股权投资采用权益法核算时,按照被投资单位实现的净利润或净损失计算应享有的份额,会计上在增加长期股权投资账面价值的同时,确认投资收益,但该收益不属于税法上的收入,企业所得税上需要做纳税调整减少,因其并不在收入总额范围之内,计算比例时分母中也不应减除该收益;当被投资企业股东会或股东大会作出利润分配时,企业确认应收股利,同时,应作为税法上的股息、红利收入纳税调整增加,若符合居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免税条件的,应作为免税收入,纳税调整减少,此时,该部分调增的股息、红利收入在收入总额之内,在计算比例时应在分母中减除该收益。

总的来说,企业想要顺利享受研发费用加计扣除政策,必须准确判断自身是否符合政策规定的适用范围和条件。除了关注会计核算和财务管理制度的建立健全,还应重点关注对适用行业的判断。只有准确理解和执行政策规定,企业才能有效规避风险,充分享受政策的优惠。

四、享受研发费用加计扣除政策的要点

按照规定,企业要充分、合规的享受研发费用加计扣除政策,核心在于“研发活动的判断”和“研发费用的准确核算归集”。

(一)研发活动的判断

企业享受研发费用加计扣除政策的前提之一是开展的项目属于研发活动范畴,也就是说,只有研发活动对应的符合条件的研发费用方能作为加计扣除的基数。然而,在实务中,多数企业着力于研发费用归集的准确与否,却忽略了对研发活动的判断,这将导致企业享受加计扣除政策从源头就存在风险。

针对研发活动的判断,国家税务总局先后下发了《研发费用加计扣除政策执行指引(1.0版)》、《研发费用加计扣除政策执行指引(2.0版)》、《研发费用加计扣除项目鉴定案例》等,对研发活动的定义,研发活动的判断要点等进行了详细说明。

1、什么是研发活动

根据财税〔2015〕119 号的规定,研发活动是指企业为获得科学与技术新知识,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、产品(服务)、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。

2、研发活动的判断要点

《研发费用加计扣除政策执行指引(2.0版)》对研发活动的定义、研发活动类型及形式、研发活动判断的基本要点、不适用加计扣除政策的活动、研发活动判断的边界与说明等进行了详细的介绍,其判断要点主要包括三个方面:

(1)有明确创新目标

研发活动一般具有明确的创新目标,如获得新知识、新技术、新工艺、新材料、新产品、新标准等。可通过以下问题予以明确。例如,该活动是否要探索以前未发现的现象、结构或关系?是否在一定范围要突破现有的技术瓶颈?研发成果是否不可预期?如果回答为“是”,则说明该活动具有明确的创新目标。

(2)有系统组织形式

研发活动以项目、课题等方式组织进行,围绕具体目标,有较为确定的人、财、物等支持,经过立项、实施、结题的组织过程,因此是有边界的和可度量的。

(3)研发结果不确定

研发活动的结果是不能完全事先预期的,必须经过反复不断的试验、测试,具有较大的不确定性,存在失败的可能。

3、不适用加计扣除政策的研发项目

为提高政策的精准性和可操作性,财税〔2015〕119号文明确以下活动不适用加计扣除政策:

(1)企业产品(服务)的常规性升级;

(2)对某项科研成果的直接应用,如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等;

(3)企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动;

(4)对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变;

(5)市场调查研究、效率调查或管理研究;

(6)作为工业(服务)流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护;

(7)社会科学、艺术或人文学方面的研究。

其中,1至6类活动虽与研发活动有密切关系,但都不属于研发活动。

4、研发活动鉴定案例

2024年12月13日,在2023年推出第一批研发项目三个鉴定案例的基础上,科技部政策法规与创新体系建设司、税务总局所得税司再次从经专家鉴定的研发项目中挑选整理了三个典型案例,详细解释判断依据,综合这六个官方发布的案例来看,对研发活动的鉴定基本也是从上述三个方面结合不适用优惠政策的活动进行判断,包括项目立项依据是否充分,项目研发内容和目标是否明确,技术上是否具有一定的先进性、创新性,是否按要求完成和验收,是否达到预期效果,有无专利等佐证资料。

当前优惠政策享受采取“自行判断、申报享受、相关资料留存备查”的方式,企业需要自主判断研发项目是否属于研发活动,若后续税务检查存在异议的,将会提请科技管理部门进行鉴定。

对于研发项目的鉴定,2023年11月24日,甘肃省发布了《甘肃省企业研发费用加计扣除项目鉴定办法》(试行),明确了研发活动鉴定的相关内容,时隔快一年,海南省于2024年10月9日发布了《海南省企业研发费用加计扣除项目鉴定办法》(试行),两办法都指出,税务部门对企业享受研发费用加计扣除政策存在异议的项目都可以提请科技管理部门进行鉴定,鉴定结果出具后,再按照鉴定结果执行后续的税务程序,也就是说,企业对研发活动的判断不准确,可能会在后期引起补缴税款、滞纳金、罚款等不利后果,因此,需要对研发活动的判断引起高度的重视。

在研发活动的鉴定过程中,需要企业提交相应的鉴定资料,也就是研发项目从立项至结题过程中必须形成、留存的备查资料,具体如下表所示:

image.png

基于上述要求及政策,企业在汇算清缴期应关注如下几点:

一、是否在项目可行性研究分析、立项决议中明确项目的研发内容、目标、技术指标、拟突破的核心技术等内容;

   二、项目立项、实施至结题过程中需留存的各项资料是否完整、是否准确;

三、是否邀请专家对研发项目是否属于研发项目进行鉴定。

(二)研发费用的归集

在税法上,可加计扣除的研发费用包括人员人工费、直接投入费用、折旧摊销费用、新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费、其他相关费用。对于费用的归集,也有相应的要求:

首先,在会计核算上,需要按照国家财务会计制度要求,对研发支出进行会计处理;

其次,需要对研发费用和生产经营费用分别核算,准确、合理归集各项费用支出,对划分不清的,不得实行加计扣除;

最后,按研发项目设置辅助账,准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。总之就是各项目归集的费用,必须有足够的证据资料能够证明与该研发项目相关、必要,且计入金额准确、完整,方可享受优惠政策。

针对研发费用归集的准确合理性,企业应当关注以下几个要点:

一是人员配置的合理性。实践中,许多企业为了研发投入强度或高新技术企业要求达标,在团队成员中增加许多未实际参与研发的人员并将该人员薪酬计入研发支出核算。为降低虚列研发工资的风险,企业应重点考虑项目团队成员的专业、职务等确定组成的研发团队配置是否合理、专业是否齐全、分工是否明确,团队成员数量是否与项目的体量相匹配,有无存在公司法人、董事长等计入研发人员的情况。

二是要考虑对研发项目的资源投入情况是否进行全流程记录,比如对于非专职的研发人员,是否记录其研发工时并将薪酬进行对应的分配;是否通过材料领料单对某一研发项目的研发领用材料进行记录,也就是需要确认计入项目的研发费用是否有充足的证据能证明归属于该研发项目。

三是需要注意合作研发和委托研发项目是否签署对应的合同,是否经科技行政主管部门登记。

四是需要关注是否建立了对应的分项目和汇总的辅助明细账,辅助账是否可准确的反映本年允许加计扣除的金额。

五是需要关注是否对研发项目属于研究阶段和开发阶段进行区分,有无存在将资本化支出作为费用化支出核算,从而降低本年企业所得税应纳税额的情况。

享受加计扣除政策对降低企业税负有积极的正面影响,但不可否认,随着税务部门对研发费用的监管越来越严格,随之而来的税收风险也越来越大,更需要企业建立规范化的研发项目管理制度,以标准化、规范化的方式支撑管理活动的有序开展。通过制度的建立有效协调各部门间的协作关系,促进从项目立项、实施到结题的纵向流程顺畅进行,同时实现研发费用归集的横向流程无缝对接,从而大幅度降低企业在享受研发费用加计扣除等政策时可能面临的风险。

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