2019年12月13日，兰州佛慈制药股份有限公司（以下简称“佛慈制药”）发出《关于转让原址土地暨关联交易的公告》（公告编号：2019-042），向控股股东兰州佛慈医药产业发展集团有限公司（以下简称“佛慈集团”）转让因搬迁腾出位于兰州市安宁区代家庄2号及莫高大道中海广场南侧2宗地。转让土地使用权必然会涉及到税收等问题，本文根据公告及本次交易涉及税收问题分析如下：

一、转让土地及价款支付

根据公告反映的情况，转让土地使用权均为工业用地，尚可使用年限分别约在33年至40年间，面积及相关数据信息如下表：

根据签订的转让合同，结算条款约定如下：

1．本协议生效后60日内，乙方向甲方支付交易额20%的转让款。

2．本次土地转让过户手续完成后60日内，乙方向甲方支付交易额30%的转让款。

3．2020年12月30日前，甲方向乙方提供据合法有效的增值税专用发票，乙方将剩余的50%转让款全部支付给甲方。

二、转让方涉及缴纳税种及纳税义务发生时间

根据现行税收制度规定，本项交易出让人涉及缴纳增值税及附加、土地增值税、印花税、企业所得税，集团涉及缴纳印花税和契税，具体分析计算如下：

（一）增值税及附加

根据公告披露的信息，本次交易的土地使用权均在2013年以前取得，转让时未变性。根据财政部、国家税务总局《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）第三条“其他政策”中的规定，“纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。”因此，计征增值税的依据为本次转让价格扣减取得相应土地使用权原价的余额按照征收5%换算为不含税的收入，计算公式如下：

增值税应税收入=（转让总价-该土地取得原价）/（1+5%）

应交增值税额=增值税应税收入*征收率5%

上述公式中的该土地取得原价，根据营改增相关规定，是指取得土地使用权是向转让方支付的土地价款，不包括缴纳的契税及发生的其他支出。

需要注意的是，计税按照转让价格扣减取得原价，但是增值税专用发票全额开具，税额也按全额计算填列。也就是说，受让方可以按照转让方开具专用发票的税额抵扣，而不是按照实际应交税额抵扣。

附加税按照应交增值税相应的附加税税率计算缴纳。

由于公告未说明转让土地使用权取得原价，故不能计算相应应交的增值税及附加税费。

纳税义务发生时间在签订土地使用权转让合同并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。收讫销售款项，是指转让不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期。

根据合同约定，分三期付款，在约定付款时相应的纳税义务发生。在分次纳税的情况下，取得土地使用权原价的扣减可以一次性扣除，也可以根据每次收款占总交易价款的比例分摊扣除，具体需要和税务机关沟通。

（二）土地增值税

应交土地增值税为转让土地使用权按规定计算的增值税乘适用税率，增值额等于转让收入（不含税）减去准予扣除项目金额，扣除项目金额等于取得土地使用权的价款（原价加契税）加上归属于转让土地使用权的费用支出及缴纳的税费（不含增值税），计算公式如下：

增值额=（转让收入-应缴纳增值税）-准予扣除项目金额

准予扣除项目金额=取得土地使用权价款（出让金+契税）+归属于转让土地使用权的费用支出+缴纳的税费（不含增值税）

增值率=增值额/准予扣除项目金额*100%

适用税率根据增值率确定，即所谓超率累进税率，表格反映如下：

应纳土地增值税=增值额*适用税率-扣除项目金额*速算扣除率

由于公告没有提供相关的土地取得原价及契税的数据，无法计算应缴纳的土地增值税。

根据计算方法，我们不难发现转让土地价格每亩98.69万元，账面净值每亩21.25万元，还原为原值应该不超过30万元每亩，增值差不多3倍，土地增值税可想而知，幸运的是佛慈制药为政策性搬迁企业，按规定给予免税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产的免征土地增值税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条进一步明确，条例所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第十五条规定，纳税人应在转让房地产合同签订后的七日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同，房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。由此，佛慈制药应在合同签订后，尽快向税务机关办理减免税备案手续。

（三）印花税

本项土地交易签署的合同属于产权转移书据，按规定应缴纳印花税，应纳税额为合同金额与适用税率计算的金额，本交易合同金额10,267.31万元，产权转移书据的适用税率0.05%，应纳税额5.13万元，由佛慈制药和佛慈集团分别缴纳5.13万元。

印花税在应税行为发生时纳税义务发生，也就是说在合同签订后，即应完税，当然纳税金额较大可以次月纳税申报期前申报已交款数方式缴纳。

（四）企业所得税

土地使用权转让收益为应税所得的组成部分，应并入当年应纳税所得额缴纳企业所得税。转让所得计算非常简单，转让收入扣减可以结转的成本、缴纳的税费即为转让所得。问题是土地使用权的转让收入可能会影响佛慈制药的所得税优惠享受。

佛慈制药企业所得税可以享受的税收优惠包括西部大开发税收优惠和高新技术企业税收优惠，根据合同结算的情况看，收入确认在2020年度，这两个税收优惠均有条件限制，西部大开发实收优惠的条件是属于鼓励类行业的收入占总收入的70%以上，高新技术企业的规定是高新技术产品收入占收入总额的60%以上。转让年度的不含税资产处置收入接近10000万元，也就是说转让年度的收入基数增加1亿，那就要看转让年产业鼓励类收入或者高新产品收入的多少了。

当然，2020年的财务数据只能根据已经公布2016至2018即2019年前三季度的财报估计了。根据2016年至2018年公布的财报分析，年营业收入按照8%增长，2020年营业收入预计64,260.57万元，其中：主营业务63,875.85万元、其他业务收入384.71万元，投资收益以2019年已发生不变，加上本交易确认的收入9,778万元，收入总额80,000万元，如果主营业务收入均为鼓励类产业收入，则鼓励类项目收入占收入总额的80%，应该不影响。当然如果主营业收入都是高新技术产品收入，适用高新技术企业15%税率也不是问题。

（五）佛慈集团涉及缴纳契税

佛慈集团还涉及缴纳契税，契税按照合同约定成交价格扣减应交的增值税后的余额缴纳，税率3%。