国家税务总前不久发布了《企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）》（国税发〔2007〕10号）和《企业财产损失所得税税前扣除鉴证业务准则（试行）》（国税发〔2007〕9号）（以下简称“《业务准则》”）。从这两个准则的内容上来看，主要有三部分，一是执业原则，二是鉴证方法，三是鉴证实务。由于涉税鉴证业务的基本准则还没有发布，这两个准则在执业原则方面写进了应属于基本准则规定的一些内容，这些内容在下一步的修订当中会作出调整。在鉴证实务部分，对鉴证记录没有提出明确的要求，这些内容属于今后制定基本准则应考虑的范围。下面仅就执行两个准则一些难点问题，谈一点意见。

    一、了解业务环境的有关内容

    在接受委托前，税务师事务所应当按照《业务准则》的要求，初步了解鉴证业务的下列业务环境；

    （一）鉴证业务约定书，应将鉴证年度、鉴证事项、评价标准、证据要求等内容作为特殊事项，作出专项约定。

    （二）注册税务师承接鉴证业务，应了解鉴证对象的特征，如：时限、核准或备案程序、形成的原因等内容。

    （三）注册税务师执行鉴证业务，应充分了解汇算清缴申报情况或财产损失情况等鉴证对象信息，如：申报资料、会计资料和纳税调整资料等内容。

    （四）注册税务师实施鉴证业务、发表鉴证结论，应以现行有效的有关税收法规，为审核鉴证的主要评价标准。

    （五）注册税务师出具鉴证报告，应以依法进行纳税申报为主要目的，被鉴证单位和主管税务机关是报告的预期使用者。

    二、鉴证对象和鉴证对象信息的含义

    鉴证对象，是指汇算清缴或财产损失的状况。与汇算清缴有关的鉴证对象如：本年经营成果、以前年度尚末弥补亏损的状况、免税状况、技术开发费发生状况、购置国产设备状况等内容。与财产损失有关的鉴证对象如：各类财产损失状况、税前扣除年度选择状况等内容。

    鉴证对象信息是指汇算清缴或财产相关的会计资料，内部证据和外部证据等可以收集、识别和评价的证据及信息。如：企业相关会计资料、纳税申报资料、有关文件及证明材料等。

    三、评价标准选择

    注册税务师运用职业判断，对鉴证对象进行评价或计量时，应以税收法规和税务会计作为评价或计量的主要标准，对于税收法规没有规定的，以会计规范和财务会计作为评价或计量的标准。当会计规范与税收法规有冲突时，应优先选择税收法规标准。

    选择评价标准应符合《业务准则》规定的信息质量特征。《业务准则》规定；“税务师事务所运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量时，应当符合适当的标准，适当的评价标准应当具备相关性、完整性、可靠性、中立性和可理解性等特征。”

    运用适当的评价标准时，应坚持税收法定性原则，税法有特殊规定的事项，按税法规定的标准和条件进行税务处理，避免滥用会计规范的可靠性和完整性原则。相关性的特征不仅指与报告使用者的经济决策相关，还应包括鉴证事项经济性质上的因果关系。

    在评价证据有效性时，应对鉴证事项有关证据的合法性保持警觉。鉴证的主要依据税收法规，而不是会计规范；在处理方法上，主要运用税务会计，而不是财务会计。

    四、证据取得与评价

    注册税务师在计划和执行鉴证业务时，应当保持职业怀疑态度，以识别可能导致鉴证对象信息发生违反税法或错误申报的情况。

    注册税务师应当获取与鉴证事项相关的充分、适当的证据，并及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据以及得出的结论作出记录。

    注册税务师在确定证据收集的性质、时间和范围时，应当体现法定原则和重要性原则，评估鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量，对委托事项提供合理保证。

    在评价证据有效性时，运用重要性原则，应注意会计规范与税收法规的原则性差异。会计上的重要性原则是指在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，来选择合适的会计方法和程序。税法强调法定性原则，对任何事项的确认都必须依法行事，有据可依，不能估计，税务处理以法律为准绳，企业的税款计算正确与否、缴纳期即正确与否、纳税活动正确与否，均应以税法为判断标准，而不考虑业务的重要性。

    五、执行鉴证业务的程序选择

    在符合性测试和实质性测试程序选择上，我们选择的重点是实质性测试。但在对企业内部证据有效性的评价上，适当运用符合性测试评价。

    鉴证审核的重点是：汇算清缴事项或财产损失是否按法律程序确认，本年度认定证据是否充分、适当，处理方法是否符合税法规定等三个事项。

    注册税务师执行鉴证业务，应当遵守《业务准则》，以及职业道德规范和其他相关准则。

    六、鉴证工作记录

    （一）注册税务师应当记录与汇算清缴或财产损失有关的重大事项，作为证据支持鉴证报告，并证明鉴证人员已按照《业务准则》执行业务。

    （二）对需要运用职业判断的所有重大事项，注册税务师应当记录推理过程和相关结论。如果对某些事项难以进行判断，注册税务师还应记录得出结论时已知悉的有关事实，主要包括法律事件和法律行为。

    与汇算清缴或财产损失有关的法律事件，是指有关汇算清缴或财产损失税收法规的变化调整，所引起的汇算清缴或财产损失情况变化的客观事实；与汇算清缴或财产损失有关的法律行为，是指以纳税人意志为转移的，能够引起汇算清缴或财产损失法定后果的事实，如纳税人没有按规定程序进行汇算清缴或财产损失申报，又如纳税人选择的确认方法不当等都属于纳税人法律行为。

    （三）注册税务师应将鉴证过程中，所考虑的全部重大事项在工作底稿中进行记录。

    七、鉴证报告的出具

    （一）鉴证业务，应根据《业务准则》规定的基本内容、分类及适用情况，出具鉴证报告。

    （二）注册税务师应当判断是否已获取税收法规规定的有关汇算清缴或财产损失事项的充分、适当的证据。

    （三）注册税务师应当以书面形式，发表鉴证结论，鉴证报告应当明确、清晰地表述注册税务师对汇算清缴或财产损失事项的鉴证结论。

    （四）鉴证报告审核事项说明，应对汇算清缴或财产损失事项证据的充分性、适当性、合法性和有关数据审验情况，进行界定和描述。

    （五）出具无保留意见的鉴证报告，注册税务量应当以积极的方式发表鉴证结论。如：“我们认为，xx年度财产损失电报的事项，审核中未发现不符合税法规定的财产损失事项，应允许全额税前扣除。”

    （六）如果发现存在下列事项，且判断该事项不能得到补证，注册税务师不应当发表无保留意见的鉴证结论，应选择发表保留意见、否定意见或无法发表意见等鉴证结论。

    1、证据不符合充分性、适当性的要求；

    2、数据审验结果与申报结果不符；

    3、不符合税法规定的条件；

    4、参与鉴证的注册税务师和其他鉴证人员，对鉴证事项按照鉴证标准进行评价或审验，不能形成合理一致的意见。