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微观税负指标体系的构建(下)

发布时间:2019-01-07 字体: 放大 缩小 作者:方斌国 阅读数:265

纳税人收益负担率为应交企业所得税占本年利润的百分比,反映企业受益税收负担的水平,在税率法定的情况下,收益负担率不同,显然是由税务和会计处理差异导致的。应纳税企业所得税等于会计利润加减纳税调整金额,那么收益税收负担率可用以下公式表示:

收益负担率=应纳所得税额/本年利润*100%

=(利润*所得税率+纳税调整增加*所得税率-纳税调整减少*所得税率)/本年利润*100%

=所得税率+纳税调整增加所得税/本年利润-纳税调整增加所得税/本年利润

=所得税率+纳税调整所得税利润率

例如,经过统计中小型高新技术企业利润总额平均100万元,适用15%税率,收益税负率为10.50%,较名义税负低4.5个百分点,进一步分析,纳税调整增加所得税率7.5%(纳税调整增加平均50万元),纳税调整减少所得税率12.00%,(纳税调整减少平均80万元),收益负担率为15%+7.5%-12%=10.50%,显然与名义税率变差的原因是纳税调整减少减轻了所得税负担,原因是由于加计扣除。

可见,收益负担率高低的原因,除过适用税率的不同造成应纳税额的差异外,其影响因素还包括纳税调整所得税利润率,当纳税调整增加所得税利润率高,则税负增加,而纳税调整所得税利润率增加的程度主要是由税制所确定的,比如税法规定超过规定标准不得扣除、延迟扣除等,会增加纳税负担,同时收益负担率还受纳税调整减少所得税利润率的影响,纳税调整减少所得税利润率大则税负减轻,因此扩大扣除范围和标准,提前扣除等,会减轻收益税负率。

第三、只是反映微观税负并且揭示税负形成的原因,还是有点欠缺,还应该建立业务量变动引起的税负变化,也就是税负的边际指标。

一般情况下,增量收入或者收益的分配易于存量,比如上年收益额为100万元,收益负担率是10.5%,下一年收益增长了10%,增长部分负担增加了5%,也就是15.5%,纳税人更容易接受,实际负担为10.95%,这里收益在100万元以及以下时,收益负担率10.5%,当收益超过100万元后,收益负担率变成了10.95%,增加了0.45个百分点,这就是收益边际负担。

综合税负边际负担率,简单地说边际负担率是应税业务量的变化引起的税收负担的变化,研究微观税负的边际负担,有利于纳税人对经营投入做出安排,当然对宏观税收而言,边际税负过低不利于发挥税收的财政职能,过高可能会抑制纳税人的投资增加收入及效益的积极性,正如拉菲曲线所示,当税负在一定的限度以下时,提高税率能增加政府税收收入,但超过这一限度时,再提高税负反而导致政府税收收入减少。因为较高的税负将抑制经济的增长,使税基减小,税收收入下降,反之,减税可以刺激经济增长,扩大税基,税收收入增加。

边际税负率是业务量的变化所引起的税收负担率的变化,下面以土地增值税为例说明。

众所周知,土地增值税以转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物取得收入减除法定扣除项目金额后的增值额为计税依据的一种税赋,土地增值税实行四级超率累进税率,增值未超过50%的部分,税率为30%,增值额超过200%的部分,则要按60%的税率进行征税。

土地增值税负担率=应缴纳的土地增值税/销售收入*100%

边际税负=增加土地增值税/增加的销售收入*100%

例如,甲房地产开发企业,开发销售普通住房50000平方米,假设其售价为6879元每平方米,单位扣除项目金额5500元(包括成本、费用、税金及加计扣除),增值率19.9%,按规定免征土地增值税,土地增值税负担率当然是0,所得税负担率7.24%,假设价格为增值率刚到20%,已过免税界限,价格调整为6880元,增加每平方米1元,增加了0.02%,税额增加1638.93元,税收收负担就从0增加到5%,成本费用不变,企业利润增加0.07%,所得税负担增加0.05%

微信图片_20190107175524.jpg

从上表可知房价上涨1%,土地增值税负担率5.25%,税负增加率6%,税负变动率4.95%

这里所说的税负增加率,是指因销售收入增加而引起的土地增值税负担的增加,等于价格变动增加的应纳税额除价格变动前的应纳税额,计算公式如下:

税负增加率=价格变动增加的应纳税额/价格变动前的应纳税额*100%

本例中,单位价格6880元,增加1.00%,单位售价6,949元,在扣除项目不变的情况下,应交土地增值税1638.93万元,增加到1,737.22万元,增加98.29万元,税负增加率接近6%

税负增加率=98.29/1638.93*100%=6%

税负增加率反映税收负担随计税依据变动而变动的程度,本例中销售变动1%,税负变动的幅度为6倍,当然条件是单因素价格变动。

税负变动率是反映因价格变动引起的税负变动情况,为价格变动前的税收负担与变动后税收负担的差与变动前税收负担的百分比。计算公式如下:

税负变动率=(价格变动后税负率-价格变动前税负率)/价格变动前税负率*100%

本例中,价格变动前税负率5%,价格变动后税负增加到5.25%,税负变动率为4.95%,也就是说,价格增加1%,税收负担增加4.95%

下图示4反映了在成本不变情况下,本项目售价变化引起的税负率、税负增加率和税负变动率的关系:

图示4

2.jpg

扣除项目不变,价格增加的情况下,税收负担也在不断上升,但是价格上涨1%,税负增加6%,随着价格增加逐步下降,税负变动也逐步下降。假设我们把价格在6,880元的基础上增加25%,则土地增值税负担率10%,税负增加101.57%,税负率增加67.71%,当价格增加66.69%,税负税负15%,税负变动了49.96%,图示5如下:

图示5

3.jpg

我们再看一下价格变动与企业所得税的关系,如下图6

图示6

4.jpg

价格增加,所得税负担增加,但是所得税负增加率和所得税负变动率逐步下降,结合上图示5来看,其原因在土地增值税的增加。

税收负担的边际分析,其实只是变动分析,也就是当计税因素发生变化时,税负的变化情况,对微观税制的调整有一定的意义,同时对纳税人的经营决策也有非常大的帮助。

本文试图从纳税人角度分析微观税收负担分析指标,税负分析的目的是“防范纳税风险,降低税收负担”。基于此,认为构建微观税收负担分析指标,应分层次考虑,首先是有指标能系统的反映微观税收负担,但是这仅仅是反映税负程度,还应进一步分析税收负担的构成,因此进入第二层次,也就是因素指标,有了因素指标,还是静态的,只能反映一定时刻的税负及其构成,那么就需要有动态的指标来揭示税负的成因,就是第三个层次,边际指标,或者是变动分析指标,由于时间仓租,深感意犹未尽,愿与同行共同探讨。


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