本章在详细介绍消费税的纳税人、消费税的征税范围、计税依据、消费税的税率、消费税的退税、消费税的应纳税额计算、消费税纳税义务发生时间和消费税的纳税地点等纳税法规的基础上，针对消费税的特点和税法规定，重点剖析关联企业转移定价、企业生产不同消费税税率的产品、包装物、委托加工和连续生产涉税事项的纳税筹划的技巧。

第一节 消费税的纳税法规

   —、纳税人

    消费税的纳税人，是在中华人民共和国国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，为消费税的纳税义务人。“单位”，是指国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。“个人”是指个体经营者及其他个人。

   二、消费税的征税范围

   消费税征税范围：主要有烟、酒及酒精、化妆品、护肤护发品、贵重首饰和珠宝玉石、鞭炮焰火、汽油、柴油、汽车轮胎、小汽车、摩托车等11个项目。

   三、消费税的税率

   消费税的税率有，比例税率和定额税率两种形式。比例税率，有10档，为3％～45%；定额税率，有8个档，为0．1～250元。

   四、计税依据

   消费税的计税依据：实行从量定额和从价定率计征两种办法。

   从量定额通常以每单位应税消费品的重量、容量或数量为计税依据，并按每单位应税消费品规定固定税额，这种固定税额即为定额税率。

   从价定率办法长远征税的应税消费品，其计税依据为应税消费品的销售额，即纳税人销售应税消费品时，向购买方收取的全部价款和价外费用。

   价外费用：包括价外收取的基金、集资费、返还利润、补贴、违约金和手续费、包装费、储备费、优质费、装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外费用，但不合代垫付的运费和增值税税款。

   五、消费税的退税

   消费税的退税：出口免税，已纳的退税或先征后退。售给外贸应办理开具消费税专用税票。但要注意一个问题，就是：应将出口不同消费税率的消费品分别核算，如果划分不清适用税率的，一律从低适用退税率。

   六、消费税的应纳税额计算

   （一）从价定率应纳税额的计算

   应纳税额﹦销售额×税率

   应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷（1+增值税税率或征收率）

   （二）从量定额应纳税额的计算

   应纳税额=销售数量×定额税率

   （三）以组成计税价为计税依据，应纳税额的计算

   应纳税额﹦组成计税价格×税率

   自产自用的应税消费品组成计税价格﹦（成本﹢利润）÷（1–消费税税率）

   委托加工的应税消费品组成计税价格﹦（材料成本﹢加工费）÷（1–消费税税率）

   进口的应税消费品组成计税价格﹦（关税完税价格﹢关税）÷（1–消费税税率）

   （四）委托加工或外购准予扣除税款的计算

   委托加工或外购准予扣除税款（买价）﹦期初库存﹢本期入库–期末库存

   七、消费税的纳税义务发生时间

   消费税纳税义务发生时间，具体规定如下：

   1．纳税人销售应税消费品，其纳税义务的发生时间为：

   （1）纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。

   （2）纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品的当天。

   （3）纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品并办要托收手续的当天。

   （4）纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。

   2．纳税人自产自用的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为移送使用的当天。

   3．纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。

   八、消费税的纳税地点

   纳税地点：生产销售的是核算地；委托加工为受托方所在地；进口为报关地。

第二节 消费税纳税筹划实例

   一、关联企业转移定价的筹划

   消费税的纳税环节是生产销售环节（金银珠宝除外），而不是流通领域或消费环节。因此，关联企业生产（包括委托加工和进口）应税消费品的企业，若以较低的价格销售给独立核算的销售单位，可以降低计税销售额，从而达到少交消费税的目的。再者独立核算的销售单位，由于是销售环节，只交纳增值税，不交纳消费税，故此，使整个利益集团整体消费税税负下降。

   例如：某卷烟厂销售给独立核算的销售部门A卷烟500箱，每箱不含税价为1 000元（市场价为每箱1 500元）。

   转移定价前应纳消费税﹦500×1 500×40％﹦30（万元）

   转移定价后应纳消费税﹦500×1 000×40％﹦20（万元）

   转移定价前后应纳消费税之差﹦30–20﹦10（万元）

   二、生产不同消费税税率产品的筹划

   消费税条例规定：纳税人生产销售不同消费税税率的产品未分别核算的，或将不同消费税税率产品组成成套销售的，适用从高税率征收消费税。因此，如果有生产不同消费税税率产品的企业，应将不同消费税税率的产品分别核算，并分别申报纳税。

   例如：某酒厂既生产粮食白酒（消费税率为25%），又生产药酒（消费税率为10%），该厂对生产的上述二类酒应分别核算，才能分别申报纳税，否则按消费税率25%征收消费税。

   三、不合增值税的计算

   现行税法规定，纳税人销售应税消费品的计税价格是包含消费税，而不合向买方收取的增值税税额，如果销售额中包含有增值税，则应将增值税分离出来，再计算消费税，其计算公式是：

   应税消费品销售额﹦含增值税销售额÷（1﹢增值税率或征收率）

   例如：广州市某化工厂2003年3月销售给某连锁超市化妆品一批，总金额为11．7万元，增值税率为17％，消费税率为30％。

   应税消费品销售额﹦含增值税销售额÷（1﹢增值税率）

                    ﹦11．7÷（1﹢17％）﹦10（万元）

   化妆品中包含的增值税税额﹦10×17％﹦1．7（万元）

   应纳消费税税额﹦10×30％﹦3（万元）

   四、包装物纳税筹划

    消费税条例规定，实行从价定率办法计征消费税的产品，连同产品一起销售的包装物，无论包装物如何计价，也不论会计如何处理，均应并入消费品的销售额中计算征收消费税。

    如果想在包装物的纳税上作文章，其做法是：包装物不能作价随同产品一并销售，而应采用收取包装物“押金”的方式，并且押金应单独开发票和计账，这样包装物就不并入销售额计征消费税。

   例如：广州市某轮胎生产企业，2003年3月销售汽车轮胎1万个，每个销售价1 000元，其中包装材料价值100元，消费税率为10％。

   采用连同包装一并销售，其应纳税额为：应纳消费税﹦1×1 000×10％﹦100（万元）

   如果包装物用收取押金的形式销售，且包装物单独开发票并单独记账，则应纳税额为：

    应纳消费税﹦1×（1 000–100）×10％﹦90（万元）

很明显，只是把包装物以押金的形式收取，并单独列账，则可少交税款10万元，说明进行纳税筹划是很有必要的。

   五、委托加工的筹划

   委托加工，是指由委托方提供原料和主要材料，由受托方按委托方的要求进行加工，加工完毕后，委托方向受托方支付加工费并收回委托加工的产品，消费税由受托方代扣代缴。委托加工产品收回后，用于连续生产的，由受托方代扣代缴的消费税，可以抵减应纳消费税；用于对外销售的，不再交纳消费税。

   甲卷烟厂委托乙厂将价值200万元的烟叶加工成烟丝，支付给乙厂加工费80万元。甲厂收回的烟丝继续加工成卷烟出售，取得销售收入800万元。烟丝税率30％，卷烟税率50％。

   甲厂向乙厂支付加工费时，应支付由乙厂代扣代缴消费税为：

    （200﹢80）÷（1–30％）×30％﹦120（万元）

   甲厂销售卷烟后应纳消费税﹦800×50％–120﹦280（万元）

   此批卷烟实际交纳的消费税﹦120﹢280﹦400（万元）

    假如委托加工收回的产品直接用于销售，甲厂委托乙厂直接加工成卷烟，加工费增加到250万元，成本和销售价格不变，甲厂向乙厂支付加工费时，应支付乙厂代扣代缴消费税为：

       （200＋150）÷（1–50％）×50％﹦350（万元）

   甲厂销售卷烟后少交消费税﹦400–35050（万元）

   从上面的计算可以看出，用于连续生产和用于直接销售，其应纳消费税税额是不同的。其原因是：委托加工与自行加工计算纳税的税基不同，委托加工时，受托方代扣代缴消费税的计税价是组成计税价或同类产品销售价，而自行加工的计税价为销售价。通常情况下，委托方收回后，其销售价要高于计税价，因此，委托加工应税消费品的税负要低于自行加工方式的不同造成税负的不同，我们可在此方面进行适当筹划。

   六、连续生产的筹划

   自产自用于连续生产的应税消费品不纳税，用外购已交消费税的消费品进行连续生产时，按领用数计算扣除已交的消费税，外购已税消费品连续生产，允许扣除已纳消费税限下列范围：（1）烟丝；（2）酒、酒精；（3）化妆品；（4）护肤护发品；（5）珠宝；（6）鞭炮；（7）汽车轮胎；（8）摩托车。其计算如下例：

   某卷烟厂2003年3月购进烟丝200箱，每箱进价400元；当月生产销售卷烟300箱，消耗烟丝150箱，该类卷烟销售价为600元（不合税价）。卷烟消费税率40％，烟丝消费税率30％。

   应纳消费税税额﹦300×600×40％–150×400×30％﹦72 000–18 000﹦54 000（万元）