找出“营改增”造价不变的关键因素

发布时间:2016-03-07 字体: 放大 缩小 作者:方斌国 阅读数:1874

51日起,全面实施营改增,将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业。也就是说,距全面实行“营改增”还有55天!偶然看见住房城乡建设部办公厅日前下发的《关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》(建办标[2016]4号,以下简称“通知”),要求应重新确定税金的计算方法,做好工程计价定额、价格信息等计价依据调整的准备工作。本通知还就“营改增”后的工程造价的计算列出了具体的公式,营改增在即,本文就工程造价不变的关键因素谈点看法,以飨网友。

通知第二条明确:按照前期研究和测试的成果,工程造价可按以下公式计算:工程造价=税前工程造价×(1+11%。其中,11%为建筑业拟征增值税税率,税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和,各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算,相应计价依据按上述方法调整。为讨论清楚这个公式要说明的问题,我们首先有这样的几个假设:

工程造价,也就是本公式计算的结果,我们用BC表示,就是工程的建造价格,根据通知是指建筑业改征增值税情况下工程的建造价格和增值税的合计,也就是价税合计的工程建造价格结算总额。如果营改增后,不改变工程造价,也是就是说不涨价,自身的利益又不受任何的损失,其决定因素是什么呢?笔者认为应该有一个外购项目综合进项税率在起作用。

税前工程造价,是指不含税的工程造价,也就是“营改增”后,工程的不含税价格。根据文件明确,税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和,各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算。按照增值税的一般原理,只有外购项目负担的税款并取得增值税专用发票方能抵扣,也才能价税分别核算。人工费,用S表示,一般为工资、福利、社会保障等,不是外购项目,属于增值税“增值”的部分,可见上述项目中材料费(用M表示)、施工机具使用费(用Ma表示)、企业管理费中的外购项目(用Mc表示)购进时负担的税款,也就是进项税,利润(用P表示)不属于费用,规费(用F表示)是指按照国家法律法规授权由政府有关部门所收取的相关费用,具有一定的强制性,显然不是外购项目,肯定不能抵扣。

所谓工程造价不变,是指建筑工程施工造价不会因为税制的改变,而有所变化,也就是说,“营改增”应不影响未完结交易的结算价格,比如甲乙双方签订建筑合同,约定乙方为甲方建设办公楼,合同原定完成该项目建设并经验收合格总价为10000万元,假设就在取得施工许可证前,“营改增”扩围,适用税率为11%,税制的变化应不影响本合同约定的结算价格和各方利益,这还意味着双方不会增加成本、费用和税金,也就是交易双方的利益没有因此而变化,这就是税法不溯及既往的原则,也就是税制变化不影响之前的事项。那么要做到这一点,哪个因素起决定作用呢?如果用t表示建筑行业增值税适用税率,同时对于上述外购项目其适用税率分别用MtMCtMCt表示,按照通知有以下公式成立:

BC=[S+P+F+M/(1+Mt)+Ma/(1+Mat)+Mc/(1+Mct)]*(1+t)

当然简化一点,我们把S+P+F=A,并且外购项目适用税率MtMatMct是一样的,我们用MWt表示,MMaMc的合计等于MW,则简化如下:

BC=[A+MW/(1+MWt)]* (1+t)

另外,在缴纳营业税时,用ty表示营业税税率,其价格构成如下:

BC=A+MC*ty+MW

如果按照前面说的营改增不改变总价,同时也不影响利润等因素,那么就有以下等式存在:

A+MC*ty+MW=[A+MW/(1+MWt)]* (1+t)

经过计算我们得出如下公式:

MWt=[MW*(1+t) /[BC*ty+MW-A*t]-1

在此,我们称MWt为工程造价不因税制变化而变化的外购项目综合进项税率,也可以说是实施增值税后,原工程造价不变情况下外购项目可以抵扣进项税的综合比例。

我们举例验证说明:假设一工程项目签订合同造价10000万元,按照工程造价构成,人工费3500万元,材料费3600万元,机械使用税800万元,管理费用中的外购项目150万元,营业税金330万元,各种规费合计50万元,利润1570万元。如果营改增后,本项目的工程造价不变,也就是在人工费、利润和规费不变的情况下,外购项目的进项税率是多少?也就是成本、费用应减少多少?我们用前面得出的结论计算如下:

MWt= [MW*(1+t) /[BC*ty+MW-A*t]-1

MW= 16.9964%

也就是说,在营改增后,该工程外购项目综合的进项税率只有在16.9964%时,才能保证价格不变情况下利益不受损失,如果高于会增加收益而低于时则要受到损失。

具体验算如下:

利润=不含税收入9009.01-人工费和规费3550-不含税外购成本3889.01=1570

其中:不含税外购成本=改前外购项目总额4550/(1+16.9964%)

在这种情况下,应缴纳的增值税等于应缴纳的营业税。

根据以上验算不难看出,建筑项目外购项目进项税率越高,对施工企业而言获利越大,反之则越小。也是就是说,在工程造价不变的条件下,如果综合的外购项目总价不变,综合进项税率等于MWt时,税负刚好转嫁,如果综合进项税率小于MWt,则税负没有全部转嫁,而是有部分自己承担,如果综合进项税率大于MWt则说明转嫁税收超过自己的实际负担。

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