在增值税征管实践中，一般纳税人同时从事一般计税项目、简易计税项目和免征增值税项目的情形十分普遍。当购进货物或服务兼用于上述各类项目时，进项税额能否抵扣、如何抵扣，成为税企争议的高发领域。

核心争议焦点在于：什么样的情形属于“有法划分”从而可以直接确定不得抵扣的进项税额？什么样的情形属于“无法划分”从而必须适用法定公式计算？两者的界限究竟在哪里？

本文旨在梳理相关法规的演进脉络，厘清“有法划分”与“无法划分”的界定标准，揭示法定公式的排他性法理，为纳税人的实务操作和税务机关的执法判定提供参考，以期减少税企争议，构建和谐税收征纳关系。

一、法规依据与历史演进

（一）《增值税暂行条例》及实施细则——奠定“无法划分”公式的基本框架

《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目等的购进货物、劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣。但对于兼营不同计税项目时如何划分进项税额，条例本身并未作出细致规定。

《增值税暂行条例实施细则》第二十六条首次明确了“无法划分”情形下的计算方法：一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算：

不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计

这一规定确立了“无法划分”情形下以销售额（营业额）占比作为分摊依据的基本方法，其背后的法理逻辑是：增值税的计税基础是销售额，进项税额的划分也应以销售额为分摊标准，体现增值税链条的内在一致性。

（二）财税〔2016〕36号——将“无法划分”公式扩展至营改增领域

随着营改增全面推开，财税〔2016〕36号附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第二十九条规定：适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，按照下列公式计算：

不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额＋免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额

该条同时明确：主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。这意味着，“无法划分”情形下的进项税额转出并非一算了之，而是需要在年度终了后接受税务机关的清算调整。

（三）2026年第13号公告——统一规范、延续完善

2026年，随着《中华人民共和国增值税法》及其实施条例的实施，财政部、税务总局发布2026年第13号公告，对进项税额抵扣有关事项予以统一规范。其中第一条第（四）项规定：

一般纳税人购进货物（不含固定资产）、服务，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目和不得抵扣非应税交易而无法划分不得抵扣的进项税额的，按照下列公式计算当期不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额＋当期免税销售额＋当期不得抵扣非应税交易收入）÷（当期全部销售额＋当期全部非应税交易收入）

与以往规定相比，13号公告主要有以下完善：

1.明确适用范围：仅针对“货物（不含固定资产）和服务”，将固定资产排除在外。

2.扩大分母口径：在原有简易计税销售额和免税销售额的基础上，增加了“不得抵扣非应税交易收入”。

3.明确清算要求：纳税人应逐期计算，并于次年1月的纳税申报期内进行全年汇总清算。

需要特别强调的是：纵观上述法规的演进脉络，“无法划分”公式的适用条件从未改变——只有当进项税额确实无法划分时，才适用公式计算。如果能够直接确定用途，就应当直接确定不得抵扣的进项税额，无需也不应适用公式。

二、“有法划分”与“无法划分”的界定标准

（一）核心判断标准：在“方法”，不在“结果”

税法判断能否“准确划分”的关键，在于划分方法本身是否直接、客观，而非最终计算出的金额是否精确或“合理”。

“有法划分”（直接确定）的典型特征包括：

1.原始凭证直接对应：发票备注、采购合同、领料单等原始凭证能够直接证明某批货物或某项服务专用于某一类计税项目。

2.成本核算独立归集：不同计税项目使用独立的原材料、人工和费用，账务上分别核算，进项税额可直接归属。

3.合理的直接分摊标准：对于共同费用，能按实际用量、工时、面积等客观标准直接分摊，且有完整的原始记录支撑。

“无法划分”的典型特征包括：

1.购进时用途混同：采购环节无法确定货物或服务将用于应税项目还是不得抵扣项目。

2.事后依赖间接推算：只能通过某种间接方法（如成本占比、产量比例等）来“推算”不得抵扣的进项税额。

3.原始证据链缺失：领用记录不明、核算不清，无法建立客观的一一对应关系。

（二）一个关键辨析：事后成本占比推算≠有法划分

实务中，部分纳税人存在一种认识误区：认为只要能够通过成本核算“算”出各项目耗用的材料数量或金额，就属于“有法划分”。这一认识是错误的。

以购进材料生产免税产品A和应税产品B为例：

情形一（有法划分）：购进时取得全额专票，生产领用时凭领料单清晰注明：A产品（免税）领用多少、B产品（应税）领用多少。进项税额的用途在领用环节直接对应，属于“有法划分”。用于免税A产品的进项税额直接转出，用于应税B产品的进项税额正常抵扣。该笔已直接确定的不得抵扣进项税额，不纳入“当期无法划分的全部进项税额”的池子，也不适用年末清算公式。

情形二（无法划分）：购进时混堆存放，领用记录模糊（未区分用于A还是B），月末财务按“A产品耗用材料成本占总材料成本的比例”推算不得抵扣的进项税额。由于购进时用途不清、领用记录不明，事后依赖间接推算，这属于典型的“无法划分”。一旦被认定为“无法划分”，必须适用法定公式（销售额占比），且该公式具有排他性，不得用成本占比法替代。

两者区分的本质在于：能直接对应，才叫“有法划分”；凡需通过间接计算来“推算”的，都属于“无法划分”。

（三）固定资产、无形资产、不动产的特殊规则

对于固定资产、无形资产和不动产，法规有特殊规定。财税〔2016〕36号第二十七条明确，其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产、不动产。这意味着，如果一项固定资产同时用于一般计税项目和不得抵扣项目（如简易计税），那么其进项税额可以全额抵扣。这相当于在政策层面直接“豁免”了划分义务。

2026年第13号公告关于“无法划分”公式的适用范围也明确限定为“货物（不含固定资产）、服务”，进一步印证了固定资产的特殊处理规则。

三、法定公式的排他性法理

（一）“无法划分”情形下，法定公式是唯一合规路径

当被认定为“无法划分”后，计算方式便是法定的、唯一的：

不能用成本占比法：成本占比、产量占比等其他间接方法均不能替代法定公式。

必须用销售额（收入）占比法：以销售额为分摊依据，这是税法规定的唯一合规路径。

（二）为何法定公式以“销售额”而非“成本”为分母

增值税的计税基础是销售额——销项税额按销售额计算，进项税额的抵扣也应与销项税额相匹配。进项税额的划分以销售额为分摊标准，体现了增值税链条的内在逻辑一致性：销项端按销售额计税，进项端按销售额分摊，两者口径匹配。

成本占比法依据的是“材料成本”，与增值税的计税基础（销售额）口径不一致——这正是其不能被接受为法定计算方法的核心法理原因。

（三）年度清算的制度安排

2026年第13号公告明确要求，纳税人应逐期计算不得抵扣的进项税额，并于次年1月的纳税申报期内进行全年汇总清算。这一制度安排意味着：

1.“无法划分”情形下的进项税额转出并非最终确定，需要在年度终了后根据全年数据重新计算。

2.年度清算时，如果逐期累计的转出额与全年重新计算的金额存在差异，多转的税额转回抵扣，少转的需补转。

3.这一制度设计进一步说明：法定公式计算的是“估算”结果，需要通过年度清算予以校正——这与“有法划分”情形下直接确定的金额无需调整形成鲜明对比。

四、实务操作建议

（一）对纳税人的建议

1.强化分别核算，力争“有法划分”

“有法划分”与“无法划分”的本质区别在于核算的颗粒度与证据链的完整性。纳税人应当：

对不同计税项目的采购、领用、销售建立独立的会计核算体系。

完善领料单、生产指令、成本核算表等原始凭证的管理，确保每一笔进项税额的用途都有据可查。

对于确实无法直接对应的共用费用（如共用的水电、物业费等），应建立合理且可验证的分摊标准（如实际用量、工时、面积等），并保留完整的原始记录。

2.切勿以间接推算替代法定公式

对于确实无法直接划分的进项税额，必须适用2026年第13号公告规定的法定公式计算，不得自行采用成本占比、产量比例等其他间接方法替代。否则，在年度清算或税务检查时，将面临补税、滞纳金乃至罚款的风险。

3.重视年度清算，及时调整

对于适用法定公式计算的“无法划分”进项税额，纳税人应当在次年1月申报期内进行全年汇总清算，根据全年数据重新计算不得抵扣的进项税额，与逐期累计金额对比，主动调整差异。

（二）对税务机关的建议

1.统一执法尺度，明确界定标准

建议税务机关在执法中统一“有法划分”与“无法划分”的认定标准，重点关注核算方法是否直接而非计算结果是否“合理”。对于能够通过原始凭证直接对应用途的，应认定为“有法划分”；对于仅能通过间接方法推算的，应认定为“无法划分”，适用法定公式。

2.加强政策宣传与辅导

建议税务机关通过纳税人学堂、政策解读等渠道，向纳税人清晰传达“有法划分”与“无法划分”的区别与界限，帮助纳税人正确理解法规要求，引导其建立健全会计核算体系，从源头减少税企争议。

3.在清算中体现柔性执法

对于因对政策理解偏差而错误适用成本占比法等间接方法的纳税人，建议税务机关在首次发现时以辅导纠正为主，给予纳税人主动调整的机会，体现“首违不罚”的执法理念，构建和谐税收征纳关系。

增值税不得抵扣进项税额的划分，区别在于“方法”而不在于“结果”。能通过原始凭证直接对应用途的，属于“有法划分”，直接确定不得抵扣的进项税额；只能通过间接方法推算的，属于“无法划分”，必须适用法定公式（销售额占比法）计算，且需接受年度清算调整。

法定公式是“无法划分”情形下的唯一合规路径——这一规则自《增值税暂行条例实施细则》确立以来，经财税〔2016〕36号文的延续，再到2026年第13号公告的完善，其适用条件从未改变。纳税人不能以“计算结果更精确”为由，自行选择成本占比等其他间接方法替代法定公式。

厘清这一界限，既有助于纳税人合规经营、防范税务风险，也有助于税务机关统一执法尺度、减少税企争议。唯有税企双方对规则的理解达成共识，才能真正实现“以理服人、以法为据”，构建和谐稳定的税收征纳环境。