案例

　　2006年4月，某建筑公司接受某债务人以土地使用权抵偿1000万元债务，取得一块土地。该建筑公司在土地上建造10幢别墅，并以每幢300万元的价格销售出去，取得销售收入3000万元。10幢别墅的建筑安装成本为600万元，土地增值税扣除项目金额为2200万元。建筑公司应缴各项税费金计算如下：营业税成本利润率为10%，城建税适用税率为7%，教育费附加征收率为3%，契税适用税率为4%，不考虑企业所得税。

　　1．根据《国家税务总局关于出售自建建筑物征收营业税的通知》（国税发[1993]25号）的规定，建筑公司自建房屋在销售时应缴纳建筑安装营业税：600×（1＋10%）÷（1－3%）×3%=20.41万元。

　　2．应缴纳销售不动产营业税：3000×5%＝150万元。

　　3．应缴纳土地增值税：增值率＝（3000－2200）÷2200×100%＝36%

　　（3000－2200）×30%=240万元。

　　4．应缴城建税、教育费附加：（150＋20.41）×（7%＋3%）＝17.04万元。

　　5．购房者应缴纳契税：3000×4%=120万元。

　　6．以上应纳税额合计为：20.41＋150＋240＋17.04+120＝547.45万元。

　　方案

　　建筑公司如果能够避开销售不动产环节，则可以大幅度降低税负。上述业务可以分两步进行：

　　第一步，在建房前，建筑公司先确定10户购房人，将土地使用权以每户60万元的价格转让给购房人，可得销售收入600万元；

　　第二步，建筑公司以每户240万元的价格与10户购房人分别签订建房合同，房屋建成后可得建筑安装收入2400万元。

　　筹划前后对比，建筑公司的收入、成本、费用以及购房人的支出是基本相同的，而税收负担却发生了巨大的变化：

　　1．《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）规定，从2003年1月1日起，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。因此，建筑公司将土地转让给购房人取得的600万元收入，应缴纳的转让无形资产营业税为0.

　　2．转让土地未增值，因此不需要缴纳土地增值税。

　　3．购买人取得土地使用权应缴纳契税：600×4%=24万元。

　　4．建筑公司可以不再负担销售不动产营业税。

　　5．应缴纳建筑安装营业税：2400×3%＝72万元。6．应缴纳城建税、教育费附加：

　　72×（7%＋3%）＝7.2万元。

　　7．以上应纳税额合计为：（24+72+7.2）＝103.2万元。

　　可见，筹划后与筹划前相比，税收负担减少了444.25万元（547.45－103.2）。

　　如果房地产开发企业从事上述类似业务，可以选择以下两种筹划方案，来避开销售不动产环节：第一种方案是先将土地使用权以合理的价格销售给与之有关联关系的建筑公司，然后由建筑公司按上述筹划方案进行操作，达到节税的目的；第二种方案是房地产开发企业直接将土地使用权销售给购房户，然后与购房户签订代理建房合同，取得代理收入。需要提醒的是，如果房地产开发企业选择第二种方案，根据代理业的有关规定，必须同时满足以下三个条件：一是委托建房人必须能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书；二是房地产开发公司不得垫付房屋建设资金；三是必须将建筑安装企业开具的建筑安装发票原票转交给委托方，只向委托方收取手续费。如果同时具备了上述三个条件，则对房屋开发公司实际取得的收入按“服务业——代理业”计征营业税。否则，仍应全额按“销售不动产”计征营业税。

　　点评

　　“擒”和“纵”是一对矛盾。在上述筹划案例中，建筑公司的本意是利用土地开发盈利，但直接利用土地进行开发销售，会产生较高的税负，因此，建筑公司采用了先放弃土地使用权（转让环节不盈利），避开高税负环节，然后从低税负环节取得收入的筹划思路。筹划方案的第一步转让土地使用权是“纵”，第二步取得建筑安装收入是“擒”。