要想搞清楚房地产业的增值税应税行为，首先应明确房地产的范围及房地产经营。

一、房地产及房地产业

作为一种客观存在的物质形态，房地产是指房产和地产的总称，包括土地和土地上永久建筑物及其所衍生的权利。房产是指建筑在土地上的各种房屋，包括住宅、厂房、仓库和商业、服务、文化、教育、卫生、体育以及办公用房等。地产是指土地及其上下一定的空间，包括地下的各种基础设施、地面道路等。房地产由于其自己的特点即位置的固定性和不可移动性，在经济学上又被称为不动产。可以有三种存在形态：即土地、建筑物、房地合一。在房地产买卖中，其买卖标的也可以有三种存在形态，即土地（或土地使用权）、建筑物和房地合一状态下的物质实体及其权益。随着个人财产所有权的发展，房地产已经成为商业交易的主要组成部分。从法律意义上讲，房地产本质是一种财产权利，这种财产权利是指寓含于房地产实体中的各种经济利益以及由此而形成的各种权利，如所有权、使用权、抵押权、典当权、租赁权等。

由此，我们不难看出，房地产业一般讲就是指以土地和建筑物为经营对象，从事房地产开发、建设、经营、管理以及维修、装饰和服务的集多种经济活动为一体的综合性产业。主要包括:土地开发，房屋的建设、维修、管理，土地使用权的有偿划拨、转让，房屋所有权的买卖、租赁，房地产的抵押贷款以及由此形成的房地产市场。在实际生活中，人们习惯于上将从事房地产开发和经营的行业称为房地产业。具体讲房地产业的经营活动包括：

（一）土地的开发。包括对尚未利用的土地进行开垦和利用，以扩大土地利用范围，也包括对已利用的土地进行整治，以提高土地利用率和集约经营程度。土地开发一般分为一级开发和二级开发。1、土地一级开发，是指政府实施或者授权其他单位实施，按照土地利用总体规划、城市总体规划及控制性详细规划和年度土地一级开发计划，对确定的存量国有土地、拟征用和农转用土地，统一组织进行征地、农转用、拆迁和市政道路等基础设施建设的行为，包含土地整理、复垦和成片开发。2、土地二级开发是指土地使用者从土地市场取得土地使用权后，直接对土地进行开发建设的行为。

（二）房屋及其他建筑物的开发、销售和出租。包括住宅、公寓、办公楼、商业营业用房及配套设施、代建工程和周转房等。

（二）地产的经营(包括土地权的出让、转让、租赁、抵押等)；

（三）房地产经营(包括房屋的买卖、租赁、抵押)；

（四）房地产中介服务(包括信息、测量、律师、经纪、公证等);

（六）房地产物业管理。

（七）房地产金融(包括信息、保险、金融投资等)。

根据以上业态，为方便说明征税范围，我们归纳整理为：一土地一级开发；二房地产开发建设销售；三房地产的经营，四房地产的服务，包括信息、金融和管理。

二、房地产业营业税改征增值税的征税行为

根据房地产业的经营业态，对照营改增规定的《销售服务、无形资产、不动产注释》范围，房地产业的纳税涉及销售服务、销售无形资产和销售不同产，同时在一定条件下，虽然从事房地产但是可能还不属于增值税征税范围。

（一）一级土地开发

如前所述，土地开发包括一级开发和二级开发，一级土地开发经营模式较多，二级开发其实就是房屋及其他建筑物的开发、销售，这里主要说明一级土地开发的征税范围问题。我国城镇土地属于国家所有，其他土地属于集体所有，集体土地用于房地产的开发建设，先由国家征收转为国有土地后，方可出让用于开发，对商业开发所用土地的一级开发，其实就是国家土地符合转让条件的开发，按照现行模式有两种：

一是政府主导型。政府主导型主要包括四种类型：

其一是政府下属的土地储备中心作为土地一级开发的主体，全权负责土地一级开发工作的融资、规划、拆迁安置及大市政配套设施建设等手续办理，并由其自行委托或招标开发企业负责项目的具体施工和具体管理。在这种方式下，开发主体包括政府下属的土地储备中心和项目开发实施单位，也就是项目施工方。

在这种情况下，开发方政府下属的土地储备中心不属于增值税的纳税人，其开发的土地由政府出让，开发成本支出同样由政府承担，不属于应税范围。作为一级土地开发施工方，则是提供工程服务和其他建筑服务，也就是拆除建筑物或者构筑物、平整土地、土地表面附着物（包括岩层、土层、沙层等）剥离和清理等工程作业。

其二是政府领导下的市场化运作，即政府授权委托国资控股企业行使土地一级开发的职能，土地开发机构隶属于政府，代表土地储备中心行使土地储备职能。这种模式下，土地开发方为企业，如果是取得拟开发的使用权，通过开发后将土地使用权转让，按规定属于转让不动产，属于不动产转让的征税范围；如果不是取得土地使用权，实际上就是取得土地一级开发建设的总承包权，其实也是总分包的建筑模式，按规定征税范围属于工程服务和其他建筑服务。

其三是对于部分具备条件的国有工业用地而言，可由原用工厂所有者主导组织进行融资、规划、搬迁及市政配套设施建设等土地平整工作，达到“三通一平”、“五通一平”或“七通一平”后直接入市交易。这种情况下，属于无形资产的开发建设和销售，按照规定属于销售无形资产。

其四是政府主导下的一二级联动开发模式，即政府将土地一级开发与二级开发权打包出让给房地产企业，由房地产企业自行完成土地一级开发整理，并在整理的土地上进行二级开发业务。这种模式下，属于房地产开发，一级土地开发和二级土地开发的主体一致，没有发生销售，因此在完成二级开发后按照销售不动产缴纳增值税。

二是市场运作型。政府负责土地一级开发企业的招投标工作，所有有资质的一级开发企业均可以参与投标工作，由中标的企业全权负责土地一级开发的融资、规划、拆迁安置及大市政配套设施建设等手续办理及土地整理实施工作，政府只承担监督职能。又分为两种模式，一是参与一级土地开发的企业作为开发项目的承包商，组织开发土地的施工，这种模式下，纳税范围如前所述属于销售建筑服务；二是单位或者个人作为投资人，享有收益同时承担风险，具体是指纳税人（以下称投资方）与地方政府合作，投资政府土地改造项目（包括企业搬迁、危房拆除、土地平整等土地整理工作）。其中，土地拆迁、安置及补偿工作由地方政府指定其他纳税人进行，投资方负责按计划支付土地整理所需资金；同时，投资方作为建设方与规划设计单位、施工单位签订合同，协助地方政府完成土地规划设计、场地平整、地块周边绿化等工作，并直接向规划设计单位和施工单位支付设计费和工程款。当该地块符合国家土地出让条件时，地方政府将该地块进行挂牌出让，若成交价低于投资方投入的所有资金，亏损由投资方自行承担；若成交价超过投资方投入的所有资金，则所获收益归投资方。这种模式下，投资方的行为属于投资行为，不属于增值税征税范围，其取得的投资收益不征收增值税；规划设计单位、施工单位提供规划设计劳务和建筑业劳务取得的收入，应照销售服务征收增值税。

（二）房地产开发建设销售

房地产开发建设是销售的前提，房地产之所以能销售是开发建设的结果，其实纳税义务发生在销售，房地产用于特点是不能移动，因此也被称为不动产，按照营改增的规定，“不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。”《不动产登记暂行条例》所说的不动产，是指土地、海域以及房屋、林木等定着物。原《营业税税目注释》（试行稿》不动产，是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产。同时还明确，在销售不动产时连同不动产所占土地的使用权一并转让的行为，比照销售不动产征税。《国家税务总局关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题的公告》（2011年第47号）也曾明确，纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于不动产的，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例》“销售不动产”税目计算缴纳营业税。

由此我们不难看出，营改增后不动产的范围不包括土地使用权，因此房地产的销售涉及销售不动产和无形资产。

1、销售不动产的范围：销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。

建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。

构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。

转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。

2、销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产包括自然资源使用权和其他权益性无形资产。

自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。

其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权等。

（三）房地产的经营

这里所说的房地产的经营，是指对依法取得的房屋产权、土地使用权买卖、转让及房产和土地使用权的租赁等。房地产经营的应税范围包括前述不动产销售、无形资产销售，还包括不动产和无形资产的租赁。

租赁服务，包括融资租赁服务和经营租赁服务。

1、融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。即出租人根据承租人所要求的条件购入不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。

2、经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。

将建筑物、构筑物等不动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告，按照经营租赁服务缴纳增值税。

车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。

（四）房地产的服务

房地产服务，是指外绕房地产向客户提供服务的行为，按照前述包括中介服务、房地产交易信息、房地产保险和金融投资、物业管理、等服务，根据规定，都属于增值税的征税范围，具体为：

1、经纪代理服务，是指各类经纪、中介、代理服务。包括房地产中介、房地产经纪等

2、咨询服务，是指提供信息、建议、策划、顾问等服务的活动。

3、金融保险服务，主要是房地产贷款服务和财产保险服务。

综上所述，房地产业是围绕不动产所从事经营活动，业态复杂，夸业经营是常见现象，因此应以业态的实质判断其征税范围内的所属项目，准确界定相应业态的其应税行为。